Modelo 232 - Información sobre operaciones vinculadas

Sobre el autor:

Profesor Titular Universidad. Derecho Financiero y Tributario 

Universidad Autónoma de Barcelona (UAB)

Abogado tributarista

Mediante Orden HFP/816/2017, de 28 de agosto (BOE núm. 208, de 30 de agosto), en vigor desde el 31 de agosto de 2017, la Agencia Estatal de Administración Tributaria (AEAT) ha aprobado (art. 1 Orden Ministerial, OM) el nuevo modelo 232 de declaración informativa de operaciones vinculadas y de operaciones y situaciones relacionadas con países o territorios considerados como paraísos fiscales.

Es sólito que, en general, los sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades (IS) deben autoliquidar dicho tributo mediante la presentación del modelo 200 y es en la autoliquidación correspondiente donde han de proporcionar al sujeto activo de la relación jurídico-tributaria toda la información fiscal relevante.

Así sucedía hasta la entrada en vigor de la OM referida, dado que la mayor parte de la información sobre operaciones vinculadas y operaciones con paraísos fiscales que antes había que incluir en la propia autoliquidación del impuesto (modelo 200, declaración-liquidación IS) y modelo 220 (autoliquidación IS-Régimen de tributación de grupos de sociedades), se traslada ahora al neonato modelo 232.

Por consiguiente, las entidades que hagan transacciones con partes vinculadas ya no deberán incluirlas en su declaración del IS, habida cuenta que han desaparecido, a partir de la declaración del IS de 2016, los cuadros informativos de operaciones vinculadas contenidos en los modelos 200 (autoliquidación IS) y 220 (autoliquidación IS-Régimen de tributación de los grupos de sociedades), que hasta ahora se exigían sobre operaciones vinculadas o efectuadas con paraísos fiscales.

El motivo de la supresión del deber de incluir los datos sobre tales operaciones vinculadas en los citados modelos (y su traslado a un nuevo modelo ad hoc) radica en que tal obligación tiene un carácter informativo, no liquidativo o de cuantificación. Para  el Ministerio de Hacienda y Función Pública, se entiende "más acertado" el hecho de recoger la información en una declaración que únicamente tendrán que cumplimentar las entidades que estén obligadas a informar de las operaciones realizadas con personas o entidades vinculadas.

De ahí que se haya aprobado y publicado oficialmente este modelo específico para la declaración de las operaciones efectuadas por sociedades con partes vinculadas.

Pues bien, el objetivo perseguido –confesado por el propio legislador como “esencial”- con la creación de este nuevo deber formal es el de lograr una mayor eficacia en la lucha contra el fraude fiscal.

1. Operaciones vinculadas que deben declararse en el modelo 232.       

A la vista del régimen sancionador previsto en caso de que el sujeto pasivo del IS no cumpla con la obligación de informar (al margen del deber de documentación sobre operaciones vinculadas y su propio régimen sancionador, lo que es una cuestión distinta), las entidades habrán de determinar, primero, qué operaciones vinculadas han realizado, y, segundo, cuáles son los porcentajes y límites de la vinculación.

Una vez hecha esta labor previa, el contribuyente tendrá ya conocimiento acerca de si le alcanza o no el deber de declarar, cumpliendo –en su caso- con la obligación de presentar el modelo 232, que se analiza.

Pues bien. En el modelo 232 implantado, el sujeto pasivo del impuesto deberá informar del resumen de operaciones vinculadas que hasta ahora aparecía en la autoliquidación del IS (el último modelo 200 de autoliquidación del IS donde se contenía fue el correspondiente al ejercicio 2015.).

El documento normalizado que aparecía en el Anexo V a la autoliquidación del ejercicio de 2015 es la única información que desaparece de la autoliquidación del IS, sin ser trasladada al modelo 232. Tal  documento podía ser empleado por las empresas de reducida dimensión para cumplir con su obligación de documentar sus operaciones vinculadas, si su empresa es de reducida dimensión podrá seguir documentando las operaciones vinculadas realizadas a partir de 2016 según el documento normalizado de 2015.

Las operaciones a declarar y los límites del deber de información a la Admón. tributaria son las siguientes (art. 2.1 OM):

1º Información sobre operaciones con la misma persona o entidad vinculada, siempre que el importe de la contraprestación del conjunto de operaciones en el período impositivo de que se trate exceda, según el valor de mercado, el importe de250.000 €.

2º Información sobre determinadas operaciones concretas (“específicas”, les denomina el legislador, siendo operaciones excluidas del contenido simplificado de la documentación a que se refiere el art. 18.3 LIS y el art. 16.5 RIS) cuando el importe conjunto de cada tipo de operación en el período impositivo exceda la cifra de 100.000 €. (ventas de inmuebles, participaciones, etc.), cualquiera que sea el método de valoración empleado, debiendo informar sobre cada una de las operaciones que superen el límite conjunto.

3º Deber de información respecto a aquellas operaciones que sean del mismo tipo y valoración, en las que se haya empleado el mismo método, pese a que no se superen los importes conjuntos anteriormente mencionados (esto es, sea cual fuere su cuantía), siempre que el importe de todas ellas en el período impositivo correspondiente sea superior al 50% del importe neto de la cifra de negocios de la entidad.

Ello significa que, al margen del importe de la contraprestación del conjunto de operaciones realizadas con la misma persona o entidad vinculada, ha de presentarse el modelo 232 e informar respecto de aquellas operaciones de la misma naturaleza que a su vez utilicen el mismo método de valoración cuando el importe del conjunto de las mismas en el período impositivo supere 50% de la cifra de negocios de la entidad.

Esta información constituye una novedad a partir de la autoliquidación 2016. Implica para el sujeto pasivo la revisión de aquellas sociedades que realizan una sola actividad y cuyos clientes están vinculados. Verbigracia: sociedades de alquileres, sociedades patrimoniales con préstamos concedidos, sociedades de un grupo donde cada entidad realiza una actividad para la entidad matriz, etc.

4º También deberán declararse en el modelo informativo, cualquiera que fuese su importe, las operaciones con personas o entidades vinculadas en caso de aplicación de la reducción de las rentas procedentes de determinados activos intangibles y las operaciones y situaciones relacionadas con países o territorios calificados como paraísos fiscales.

2. Operaciones vinculadas que no deben declararse en el modelo 232.

El deber formal de información del modelo 232 no alcanza a las operaciones siguientes (art. 2.2 OM):

1º Operaciones realizadas entre entidades que se integren en un mismo grupo de consolidación fiscal, sin perjuicio de lo previsto en el artículo 65.2 LIS.

2º Operaciones realizadas con sus miembros o con otras entidades integrantes del mismo grupo de consolidación fiscal por las Agrupaciones de Interés Económico (AIE) y las Uniones Temporales de Empresas (UTE).

Sin embargo, sí están obligadas a presentar el modelo 232 en el caso de UTE o fórmulas de colaboración análogas a las uniones temporales, que se acojan a la exención de las rentas percibidas en el extranjero mediante un establecimiento permanente régimen prevista en el art. 22 LIS.

3º Operaciones realizadas en el ámbito de ofertas públicas de venta o de ofertas públicas de adquisición de valores.

3. Operaciones con personas o entidades vinculadas en caso de aplicación de la reducción de las rentas procedentes de determinados activos intangibles (art. 3.2 OM).

Al respecto, se conserva el mismo contenido que en la declaración-liquidación del IS del ejercicio 2015.

En este supuesto, ha de cumplimentarse el modelo 232 únicamente en los casos en que el sujeto pasivo aplique la reducción contemplada en el art. 23  y en la Disposición transitoria 20ª LIS, en tanto que percibe rentas como consecuencia de la cesión de determinados intangibles a personas o entidades vinculadas.

4. Operaciones y situaciones relacionadas con países o territorios considerados como paraísos fiscales (art. 3.3 OM)

Igual que anteriormente, se mantienen el mismo contenido que en la declaración del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2015.

El modelo 232 deben presentarlo los contribuyentes que realicen operaciones o tenga valores en países o territorios calificados como paraísos fiscales, cualquiera que sea su cuantía.

5. Plazo de presentación (art. 4 OM).                 

La OM recién publicada prevé que en el modelo 232 implantado será obligatorio para las entidades cuyo periodo impositivo se hubiera iniciado el 1 de enero de 2016, siempre que tengan deber de presentarlo por las operaciones vinculadas realizadas.

Las operaciones vinculadas que se efectúen han de ser informadas a la Admón. tributaria en el plazo         –para esta primera vez- de cuatro meses tras la fecha de presentación de la autoliquidación del IS correspondiente a 2016. Esto es, desde el día 1 de noviembre siguiente a la finalización del periodo impositivo al que se refiera la información a suministrar hasta el día 31 de noviembre de 2017.

No obstante, para la autoliquidación del IS de 2017 (y períodos impositivos siguientes), el plazo de presentación será en el mes de mayo. Concretamente, desde el día 1 de mayo siguiente a la finalización del periodo impositivo al que se refiera la información a suministrar hasta el día 31 del mismo mes.

6. Modo de presentación (art. 5 OM).

El modelo 232 ha de presentarse telemáticamente en la sede electrónica de la Agencia Estatal de Administración Tributaria mediante el formulario habilitado al efecto.

7. La obligación de cumplimentar el modelo 232 y el principio de limitación de los costes indirectos derivados del cumplimiento de las obligaciones formales.

Cierto que con la implantación de esta obligación formal (novedosa sólo en cuanto al modelo específico en que ha de cumplimentarse, no en cuanto a su contenido) resultará más fácil y eficaz el sempiterno combate contra la defraudación tributaria. Pero, pese al loable fin perseguido (y confesado por el propio legislador), muchas veces el mayor control no va acompañado precisamente de una mayor efectividad en su consecución.

Aun cuando la información requerida en el nuevo modelo ya se declaraba en la autoliquidación del IS, no es menos cierto tampoco que la implantación de este deber y su flamante modelo oficial supone otro coste indirecto más para el sufrido contribuyente.

Si bien el deber de cumplimentar el nuevo modelo supone una loable vuelta de tuerca contra el defraudador potencial, se trata de otro deber a añadir al ya voluminoso repertorio existente de obligaciones formales para el sufrido contribuyente.

Siendo así que resulta indubitado que nuestro ordenamiento tributario no respeta (más bien, dicho sea en román paladino, lo transgrede flagrantemente desde hace décadas) uno de los principios que inspiran su aplicación, a la sazón proclamado en el art. 3.2 Ley 58/2003, consistente en la limitación de los costes indirectos derivados del cumplimiento de obligaciones formales.

Principio este que, dicho sea de paso, no parecen defender ni reconocer de modo efectivo los órganos revisores económico-admvos. y contencioso-admvos., pese a su invocación constante por los operadores jurídicos. Muy por el contrario, es orillado y preterido por aquellos con total descaro.

De esto último, puede dar fe el autor de este trabajo, por lo que no es errada la pregunta ¿de qué sirve que se eleve a principio de rango legal, si carece de efectividad alguna al ser transgredido por el mismísimo legislador?