El Uso del Rango de valores en materia de precios de transferencia

Trataremos de analizar algunas cuestiones problemáticas que se plantean a la hora de utilizar rangos de valores para la determinación de un valor de mercado que respete el principio de plena competencia, tanto por parte del contribuyente como por parte de la Administración.

Introducción:

La principal finalidad de los precios de transferencia es determinar de manera real los beneficios sometidos a tributación de grupos empresariales que, por su carácter internacional, operan en diferentes países, procurando evitar que se eludan impuestos que deberían pagarse en España.

La Agencia Tributaria trata, por lo tanto, de evitar que las empresas generen sus gastos deducibles en nuestro país, mientras trasladan sus beneficios de manera artificial a países con una menor carga fiscal.

Problemática:

Tal y como establecen las Directrices en su párrafo 3.55, a la hora de aplicar el principio de plena competencia, en ocasiones, es posible determinar una cifra única (un precio o un margen) como referencia más fiable para establecer si una operación responde a condiciones de plena competencia.

Sin embargo, en la medida en que la determinación de los precios de transferencia no constituye una ciencia exacta, en muchas ocasiones la aplicación del método de valoración más apropiado conducirá a un rango de cifras, todas ellas relativamente igual de fiables.

Las Directrices apuntan dos posibles razones que pueden justificar la existencia de ese rango:

1.- La aplicación del principio de plena competencia, en general, sólo permite una aproximación a las condiciones en que hubiesen operado empresas independientes.

2.- Los diferentes puntos del rango pueden reflejar el hecho de que empresas independientes realizando operaciones comparables en condiciones comparables, pueden no establecer el mismo precio para esas operaciones.

Fuentes normativas y doctrinales

La Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (LIS) no contiene ningún precepto que se refiera expresamente al rango de valores en materia de precios de transferencia. Por su parte, el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades (RIS), aprobado por Real Decreto 634/2015, de 10 de julio, establece en su artículo 17.7 que,

“Cuando, a pesar de no existir datos suficientes, se haya podido determinar un rango de valores que cumpla razonablemente el principio de libre competencia, teniendo en cuenta el proceso de selección de comparables y las limitaciones de la información disponible, se podrán utilizar medidas estadísticas para minimizar el riesgo de error provocado por defectos en la comparabilidad.”

El preámbulo de la LIS remite a las Directrices de la OCDE aplicables en materia de precios de transferencia a empresas multinacionales y administraciones tributarias (en adelante, las Directrices de la OCDE) y a las recomendaciones del Foro Conjunto de Precios de Transferencia de la UE, como elementos de interpretación de la normativa de operaciones vinculadas (artículo 18 de la LIS), en la medida en que no contradigan lo expresamente señalado en la propia LIS o en su normativa de desarrollo. Las Directrices de la
OCDE son, por otro lado, el desarrollo de los Comentarios al artículo 9 del Modelo de Convenio Tributario sobre la Renta y el Patrimonio de la OCDE, con el valor que ello implica cuando, como suele ser habitual, se aplica un convenio para evitar la doble imposición.

Las Directrices de la OCDE dedican la Sección A.7 de su Capítulo III (párrafos 3.55 a 3.66), al rango de plena competencia, que se puede considerar la doctrina internacional básica sobre esta materia.

Por su parte, el Informe sobre Uso de Comparables en la UE aprobado en marzo de 2017, del Foro Conjunto de Precios de Transferencia de la UE, dedica su Recomendación 6 a la utilización de rangos

Las conclusiones sobre este tipo de operaciones són para la Agencia Tributaria:

1.- Cualquier regularización de precios de transferencia requiere justificar que el valor declarado por el contribuyente no cumple con el principio de plena competencia.

2.- Aunque en algunos casos será posible determinar una cifra única como referencia más fiable para establecer si una operación responde a condiciones de plena competencia, en muchas ocasiones la aplicación del método de valoración más apropiado conducirá a un rango de cifras.

3.- Para determinar un rango de valores de plena competencia, aquellas operaciones con menor grado de comparabilidad deben eliminarse. Asimismo, en la medida en que se pueda mejorar la comparabilidad y ello sea posible, deberán practicarse ajustes de comparabilidad en aquellos valores que lo precisen. No obstante, es habitual que la falta de información impida la realización de dichos ajustes.

4.- Un rango de valores con una amplia dispersión suele ser indicativo de defectos de comparabilidad en los valores que determinan el rango y debe llevar a un análisis más detallado.

5.- Tras estas depuraciones, se podría obtener un rango de valores en el que todos los resultados son muy fiables y relativamente iguales. En este caso, cualquier punto del rango cumple el principio de plena competencia y, por tanto, no procederá ningún ajuste si el valor declarado por el contribuyente está dentro del rango. Si está fuera del rango, el ajuste llevará el valor de la operación vinculada al valor que, estando dentro del rango, se encuentre más próximo a aquel.

6.- En la práctica, lo usual será que el rango no comprenda resultados muy fiables y relativamente iguales. En este caso, una vez eliminados los resultados menos comparables, ante la persistencia de defectos de comparabilidad que no puedan identificarse o cuantificarse (y que, por tanto, no pueden ajustarse), se utilizan habitualmente herramientas estadísticas que, si bien no eliminan dichos defectos de comparabilidad, permiten mejorar la fiabilidad del análisis. Ello se consigue mediante el estrechamiento del rango, utilizando sólo aquellos valores comprendidos entre el 1er y 3er cuartil.

7.- En este caso, si el valor declarado por el contribuyente se encuentra dentro del rango de plena competencia (ya sea este el declarado por el contribuyente y aceptado por la Administración o el determinado por ésta), no deben practicarse ajustes.

8.- Si, por el contrario, el valor declarado por el contribuyente se encuentra fuera del rango, el ajuste, con carácter general, se realizará a la mediana. Ello, salvo que, tal como se señala expresamente en la doctrina de la UE, tras un análisis exhaustivo de los hechos y circunstancias del caso, exista una justificación para elegir otro punto concreto del rango, debiendo recaer la carga de la prueba en aquel que pretende hacer valer ese otro punto.