Tributación en la organización de congresos de educación

Organización de congresos de educación, en los que profesores de cualquier tipo de enseñanza presentan investigaciones, estudios o trabajos

La organización de congresos de educación, en los que profesores de cualquier tipo de enseñanza presentan investigaciones, estudios o trabajos; tiene aspectos interesantes en cuanto a la tributación en España. Veremos varios supuestos, entre otros la implicación fiscal  de los editores de revistas científicas que seleccionan entre los trabajos que se exponen para su posterior publicación. 

Este tipo de congresos puede  celebrarse en España o en cualquier otra parte del mundo y normalmente en universidades que ceden gratuitamente sus sedes para la celebración del congreso durante un periodo de tres o cuatro días. Los ingresos se nutre de las cuotas que los profesores pagan por su asistencia al congreso. Pero a su vez la organización paga por su asistencia a los editores y presidente del Congreso.

Veamos los diversos aspectos fiscales que la organización debe tener presente:

1. Si los editores son no residentes en España, ¿tiene la entidad que practicarles algún tipo de retención fiscal?

La diversidad de países de los que pueden proceder los editores,  es variadísima ( ámbito UE, nacionales o de países terceros). Para determinar la tributación de las cantidades satisfechas a los editores será necesario tener en cuenta, en cada caso, y siempre que exista, el convenio para evitar la doble imposición que resulte aplicable conforme a la residencia a efectos fiscales de dichos profesionales. A falta de convenio, se aplicará únicamente la normativa interna española, constituida por el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de No Residentes, aprobado por el Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo (BOE de 12 de marzo), en adelante TRLIRNR.

Como se desconoce con certitud estos países, se va a responder teniendo en cuenta lo señalado en el Modelo de Convenio de la OCDE (MCOCDE) al que siguen, con carácter general, todos los convenios para eliminar la doble imposición firmados por España.

En concreto, el artículo 7 del MCOCDE relativo a los beneficios empresariales, que regula la tributación de los beneficios empresariales, incluidas las rentas obtenidas como contraprestación de servicios personales independientes, establece, en su apartado 1:

“1. Los beneficios de una empresa de un Estado contratante solamente pueden someterse a imposición en ese Estado, a no ser que la empresa realice su actividad en el otro Estado contratante por medio de un establecimiento permanente situado en él. Si la empresa realiza su actividad de dicha manera, los beneficios imputables al establecimiento permanente de conformidad con las disposiciones del apartado 2 pueden someterse a imposición en ese otro Estado.”.

La entidad organizadora de los congresos paga a editores de revistas científicas para que asistan a los congresos y puedan conocer los trabajos científicos, de los que pueden elegir aquellos que más les gustan para publicarlos en las revistas. De esta descripción, se deduce que los editores están realizando su actividad económica sin un establecimiento permanente en España, incluso en el caso de que el congreso se realice en España. En cualquier caso, la valoración sobre la existencia o no de un establecimiento permanente deberá realizarse conforme a los criterios establecidos el artículo 5 del MCOCDE y a a los Comentarios al citado artículo.

Sobre esta base, el MCOCDE establece que dichas rentas sólo pueden someterse a imposición en el Estado de residencia del editor.

En relación con las obligaciones de la organizadora, como pagadora de las rentas que están exentas de tributación en España, se indica que no estará obligada a practicar retención e ingreso a cuenta, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 31.4.a) del TRLIRNR. Ello, sin perjuicio, de la obligación de declarar prevista en el artículo 31.5 del TRLIRNR.

El artículo 31.4.a) de TRLIRNR señala:

“4. No procederá practicar retención o ingreso a cuenta respecto de:

a) Las rentas que estén exentas en virtud de lo dispuesto en el artículo 14 o en un convenio para evitar la doble imposición que resulte aplicable, sin perjuicio de la obligación de declarar prevista en el apartado 5 de este artículo.

No obstante lo anterior, sí existirá obligación de practicar retención o ingreso a cuenta respecto de las rentas a las que se refieren las letras k) y l) del apartado 1 del artículo 14.

No existirá obligación de presentar declaración respecto de los rendimientos a que se refiere el artículo 14.1.d).”.

Por su parte el artículo 31.5 del TRLIRNR establece:

“5. El sujeto obligado a retener y a practicar ingresos a cuenta deberá presentar declaración y efectuar el ingreso en el Tesoro en el lugar, forma y plazos que se establezcan, de las cantidades retenidas o de los ingresos a cuenta realizados, o declaración negativa cuando no hubiera procedido la práctica de éstos. Asimismo, presentará un resumen anual de retenciones e ingresos a cuenta con el contenido que se determine reglamentariamente.

El sujeto obligado a retener y a practicar ingresos a cuenta estará obligado a conservar la documentación correspondiente y a expedir, en las condiciones que se determinen, certificación acreditativa de las retenciones o ingresos a cuenta efectuados.”.

Por tanto, por tratarse de una renta exenta en aplicación del Convenio, no procedería practicar retención sobre las rentas pagadas. Los editores deberán acreditar su residencia fiscal mediante el oportuno certificado de residencia en el sentido del Convenio, expedido por la autoridad fiscal competente.

Las citadas declaraciones, modelos 216 y 296 respectivamente, se regulan en la “Orden EHA/3290/2008, de 6 de noviembre, por la que se aprueban el modelo 216 «Impuesto sobre la Renta de no Residentes. Rentas obtenidas sin mediación de establecimiento permanente. Retenciones e ingresos a cuenta. Declaración-documento de ingreso» y el modelo 296 «Impuesto sobre la Renta de no Residentes. No residentes sin establecimiento permanente. Declaración anual de retenciones e ingresos a cuenta» (BOE, 17-noviembre-2008)”, complementada por la “Orden HAP/2194/2013, de 22 de noviembre, por la que se regulan los procedimientos y las condiciones generales para la presentación de determinadas autoliquidaciones y declaraciones informativas de naturaleza tributaria. (BOE, 26-noviembre-2013)”.

En el caso de que el editor sea residente de un país con el que España no tenga un convenio para evitar la doble imposición en vigor y aplicable, el artículo 12 del TRLIRINR establece: “Constituye el hecho imponible la obtención de rentas, dinerarias o en especie, en territorio español por los contribuyentes por este impuesto, conforme a lo establecido en artículo siguiente.”.

Por su parte, el artículo 13.1. b) establece que se consideran rentas obtenidas en territorio español, entre otras, las siguientes:

“b) Las rentas de actividades o explotaciones económicas realizadas sin mediación de establecimiento permanente situado en territorio español, cuando no resulte de aplicación otro párrafo de este artículo, en los siguientes casos:

1º. Cuando las actividades económicas sean realizadas en territorio español. No se considerarán obtenidos en territorio español los rendimientos derivados de la instalación o montaje de maquinaria o instalaciones procedentes del extranjero cuando tales operaciones se realicen por el proveedor de la maquinaria o instalaciones, y su importe no exceda del 20 por 100 del precio de adquisición de dichos elementos.

(…/…)”.

Se considera que los editores al acudir a estos congresos están realizando una actividad económica, y de acuerdo a lo dispuesto en el apartado 1º de la letra b) del artículo 13.1 del TRLIRNR, sólo se consideran obtenidas en España cuando las actividades se realicen en territorio español. Por tanto, la consultante deberá retenerles cuando el congreso se celebre en España.

En este sentido, el artículo 31.2 del TRLIRNR establece lo siguiente:

“2. Los sujetos obligados a retener deberán retener o ingresar a cuenta una cantidad equivalente a la que resulte de aplicar las disposiciones previstas en esta Ley para determinar la deuda tributaria correspondiente a los contribuyentes por este impuesto sin establecimiento permanente o las establecidas en un convenio para evitar la doble imposición que resulte aplicable, sin tener en consideración lo dispuesto en los artículos 24.2, 24.6, 26 y 44.”.

Al respecto debe recordarse que el artículo 25.1.c) del TRLIRNR establece que con carácter general se aplicará el tipo de gravamen del 24%, siendo del 19% cuando se trate de contribuyentes residentes en otro Estado miembro de la Unión Europea o del Espacio Económico Europeo con los que exista un efectivo intercambio de información tributaria.

¿ Hay algún supuesto en el que tenga que tributar en el país en el que se celebra el congreso?

Si se trata de un país con el que España tiene un convenio para evitar la doble imposición en vigor y aplicable, la organización no tendrá que tributar en el mismo, salvo que  dispusiera en dicho Estado de un establecimiento permanente, por estar exenta con arreglo a apartado 1 del artículo 7 del convenio que resulte aplicable, si sigue la línea del MCOCDE. En cualquier caso, siempre se debe estar a lo señalado en el convenio en vigor en cada caso.

En el caso de países con los que España no tenga un convenio para evitar la doble imposición aplicable, dependerá de lo establecido en la legislación de cada uno de ellos.

¿ Es necesario exhibir en todos los países el certificado de residencia fiscal en España o solamente en aquellos que nos lo requieran para no tributar allí?

Normalmente, en los países con los que España tenga firmado un convenio para evitar la doble imposición, la presentación del certificado de residencia fiscal en España a efectos de convenio será exigido para la aplicación del mismo.

En el resto de países vendrá determinado por lo establecido en la legislación de cada uno de ellos.

Al presidente del congreso que tiene en este caso residencia fiscal en Estados Unidos, debe practicársele retención fiscal?

Si se trata de un residente fiscal en Estados Unidos que va a obtener rentas de una entidad residente en España deberá tenerse en cuenta lo establecido en el Convenio entre el Reino de España y los Estados Unidos de América para evitar la doble imposición y prevenir la evasión fiscal respecto de los impuestos sobre la renta, hecho en Madrid el 22 de febrero de 1990 (BOE de 22 de diciembre), que contiene el artículo 15 dedicado a los servicios personales independientes.

En el MCOCDE se ha suprimido el artículo 14 (Servicios personales independientes), y en relación con esta supresión señala: “Esta decisión reflejó que no existían diferencias intencionadas entre los conceptos de establecimiento permanente del artículo 7 y de base fija del artículo 14 o entre el modo de calcular los beneficios y el impuesto conforme al artículo 7 o al 14.”.

Así, el artículo 15 del Convenio Hispano-Estadounidense establece:

“1. Sin perjuicio de las disposiciones del artículo 7 (beneficios empresariales), las rentas que un residente de un Estado contratante obtenga de la prestación de servicios profesionales o actividades similares de carácter independiente, sólo pueden someterse a imposición en ese Estado. Sin embargo, dichas rentas pueden someterse a imposición en el otro Estado contratante si ese residente dispone o ha dispuesto regularmente de una base fija en el otro Estado contratante para la realización de dichas actividades. En tal caso, solamente podrán someterse a imposición en ese otro Estado contratante las rentas imputables a dicha base fija.

2. La expresión «servicios profesionales» comprende especialmente las actividades independientes de carácter científico, literario, artístico, educativo o pedagógico, así como las actividades independientes de médicos, abogados, ingenieros, arquitectos, dentistas y contables.”.

Además, la disposición 12 del Protocolo del Convenio, establece lo siguiente:

“12. En relación con el artículo 15. (Servicios personales independientes).

La expresión «base fija» deberá de interpretarse con arreglo a los comentarios al artículo 14 (Servicios personales independientes) del modelo de Convenio para evitar la doble imposición respecto de los Impuestos sobre la Renta y sobre el Patrimonio de la Organización para la Cooperación y Desarrollo Económico, y a cualesquiera directrices que se desarrollen en el futuro para la aplicación de dicho artículo.”.

De acuerdo con el apartado 1 de dicho precepto, las rentas que un residente fiscal en Estados Unidos obtenga por su asistencia al congreso ejerciendo como presidente, sólo pueden someterse a imposición en Estados Unidos. No obstante, dichas rentas podrían someterse a imposición también en España si dispone en territorio español de una base fija de actuación a la que resulten imputables dichas rentas.

La valoración sobre la existencia o no de la base fija deberá realizarse conforme a los criterios establecidos en los comentarios al artículo 5 del Modelo Convenio de la OCDE que señalan las características esenciales de este concepto a los efectos del Convenio. En concreto, el apartado 1 define “establecimiento permanente” como un lugar fijo de negocios mediante el cual una empresa realiza toda o parte de su actividad. Así pues, las condiciones contenidas en esta definición son las siguientes:

- la existencia de un “lugar de negocios”; esto es, de instalaciones como, por ejemplo, un local o, en determinados casos, maquinaria o equipo;

- este lugar de negocios debe ser “fijo”; esto es, debe estar establecido en un lugar determinado y con cierto grado de permanencia;

- la realización de las actividades de la empresa mediante este lugar fijo de negocios. Esto significa, normalmente, que las personas que de un modo u otro dependen de la empresa (el personal) realizan las actividades de la empresa en el Estado en que está situado el lugar fijo.

En este caso el presidente realiza su actividad sin una base fija en España. Si es así, las cantidades satisfechas estarán exentas en España, y por tanto la entidad consultante no deberá de efectuar retención.