Impuesto sobre las Transacciones Financieras

Es un impuesto de naturaleza indirecta que grava la adquisición onerosa de acciones cotizadas de determinadas sociedades españolas. El sujeto pasivo de dicho impuesto será el intermediario financiero que actué en la operación ya actúe por cuenta propia o por cuenta de terceros

La Ley 5/2020, de 15 de octubre, del Impuesto sobre las Transacciones Financieras (BOE de 16 de octubre), introdujo con efectos desde el 16 de enero de 2021 un nuevo impuesto cuyo objeto es gravar la adquisición onerosa de acciones cotizadas de determinadas sociedades españolas.

¿Qué instrumentos financieros están sujetos al ITF español?

El impuesto sobre las transacciones financieras se aplica a acciones o instrumentos financieros similares emitidos por compañías españolas cuya capitalización bursátil sea igual o mayor a los 1.000 millones de EUR a fecha de 1 de diciembre del año anterior y ciertos instrumentos que representan dichas acciones. Asimismo, el instrumento ha de estar admitido en un mercado regulado español, europeo o extranjero.

La base imponible de dicho impuesto está constituida por el importe de la contraprestación de las operaciones sujetas al impuesto y el tipo impositivo aplicable es el 0,2%.

De acuerdo con lo previsto en el artículo 6 de la Ley 5/2020, es contribuyente del impuesto el adquirente de los valores. El sujeto pasivo obligado al ingreso del impuesto será, con carácter general, el intermediario que intervenga en la operación ya actúe por cuenta propia (en cuyo caso será sujeto pasivo a título de contribuyente) o por cuenta ajena (en cuyo caso ostentará la condición de sustituto del contribuyente).

La figura del sustituto del contribuyente está regulada en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE de 18 de diciembre), en su artículo 36, apartado 3, que dispone lo siguiente:

“3. Es sustituto el sujeto pasivo que, por imposición de la ley y en lugar del contribuyente, está obligado a cumplir la obligación tributaria principal, así como las obligaciones formales inherentes a la misma.

El sustituto podrá exigir del contribuyente el importe de las obligaciones tributarias satisfechas, salvo que la ley señale otra cosa.”.

Haciendo uso de la potestad prevista en el párrafo segundo del apartado 3 del artículo 36 de la Ley General Tributaria, los intermediarios financieros, o en ocasiones los depositarios de valores, que actúan como sustitutos del contribuyente están exigiendo a éste último el importe correspondiente al Impuesto sobre Transacciones Financieras (ITF, en adelante).

De acuerdo con tales hechos la cuestión controvertida reside en delimitar si el ITF debe adicionarse a la base imponible del servicio prestado por el intermediario o depositario de valores.

2.- El artículo 78.Uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre) establece que “La base imponible del Impuesto estará constituida por el importe total de la contraprestación de las operaciones sujetas al mismo procedente del destinatario o de terceras personas.”.

El número 4º del apartado Dos del propio artículo 78 de la Ley del Impuesto dispone que, en particular, se incluyen en la base imponible:

“4.º Los tributos y gravámenes de cualquier clase que recaigan sobre las mismas operaciones gravadas, excepto el propio Impuesto sobre el Valor Añadido.

Lo dispuesto en este número comprenderá los impuestos especiales que se exijan en relación con los bienes que sean objeto de las operaciones gravadas, con excepción del impuesto especial sobre determinados medios de transporte.”.

De acuerdo con dichos preceptos la base imponible de una operación está constituida por el importe total de la contraprestación, es decir, en general, el precio pagado por el bien o servicio recibido, incluyendo según el número 4º, los tributos o gravámenes que recaigan sobre dichas operaciones. La inclusión de tales tributos o gravámenes determina su sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido, en particular cuando sea un tributo repercutido por quien tiene la condición de sujeto pasivo del referido tributo aunque actúe como sustituto del contribuyente, lo que determina que el pago del tributo no puede considerarse como un suplido efectuado a favor del contribuyente del mismo.

No obstante dicha disposición, la sujeción al Impuesto debe interpretarse de forma conjunta con lo señalado en el artículo 78, apartado Uno de la Ley 37/1992, de tal forma que solo se extiende a aquellos tributos que tengan una relación tan estrecha con la entrega del bien o la prestación del servicio que necesariamente deban quedar integrados como parte de la contraprestación de la operación.

¿El importe del Impuesto sobre Transacciones Financieras forma parte de la base imponible del Impuesto sobre el Valor Añadido del servicio prestado por el intermediario financiero?

La respuesta debe ser negativa ya que el ITF no está intrínsecamente vinculado al servicio de intermediación o custodia sino a la compra de los valores. En definitiva, el ITF se devenga con la compra de las acciones y no con el servicio del intermediario (o depositario de valores).

Dos consideraciones apoyan esta conclusión:

- En la exigencia del ITF es irrelevante que la operación haya sido realizada por un intermediario financiero, dado que se vincula a la propia transacción de los valores, y

- cuando intervienen varios intermediarios financieros por cuenta del adquirente de las acciones, la condición de sujeto pasivo del ITF recae exclusivamente sobre uno de ellos y no sobre todos los demás que realizan, igualmente, labores de mediación.

Por tanto, el intermediario (o depositario de valores) no interviene ni participa en la venta de dichos valores, sino que intermedia en la compra venta de los mismos actuando en nombre y por cuenta del cliente en el servicio prestado.

En conclusión, el ITF no supone para el intermediario (o depositario de valores) mayor contraprestación por sus servicios de mediación o depósito prestados por lo que dicho tributo no debe formar parte de la base imponible de sus operaciones.