La consultante, que ejerce una actividad profesional, ha arrendado un inmueble como vivienda habitual, destinando parte de la misma (un 30 por ciento) al desarrollo de su actividad. Según el contrato de arrendamiento serán a cuenta de la arrendataria como parte de la renta pactada, una serie de gastos como son, los gastos de comunidad, el seguro de responsabilidad civil de la vivienda, el Impuesto sobre Bienes Inmuebles, los gastos derivados de derramas aprobados por la comunidad de vecinos, así como otros gastos de conservación o reparación y mejoras que las partes pacten realizar en la vivienda.
Si a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, tienen la consideración de deducibles en la determinación del rendimiento neto de la actividad económica de la consultante los citados gastos relacionados con la vivienda arrendada.
El artículo 22 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 4 de agosto) –en adelante RIRPF- en desarrollo del artículo 29 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, regula los elementos patrimoniales afectos a una actividad económica, estableciendo que:
“1. Se considerarán elementos patrimoniales afectos a una actividad económica desarrollada por el contribuyente, con independencia de que su titularidad, en caso de matrimonio, resulte común a ambos cónyuges, los siguientes:
a) Los bienes inmuebles en los que se desarrolle la actividad.
b) Los bienes destinados a los servicios económicos y socioculturales del personal al servicio de la actividad.
c) Cualesquiera otros elementos patrimoniales que sean necesarios para la obtención de los respectivos rendimientos.
En ningún caso tendrán la consideración de elementos afectos a una actividad económica los activos representativos de la participación en fondos propios de una entidad y de la cesión de capitales a terceros y los destinados al uso particular del titular de la actividad, como los de esparcimiento y recreo.
2. Sólo se considerarán elementos patrimoniales afectos a una actividad económica aquéllos que el contribuyente utilice para los fines de la misma.
No se entenderán afectados:
1º Aquéllos que se utilicen simultáneamente para actividades económicas y para necesidades privadas, salvo que la utilización para estas últimas sea accesoria y notoriamente irrelevante de acuerdo con lo previsto en el apartado 4 de este artículo.
2º Aquéllos que, siendo de la titularidad del contribuyente, no figuren en la contabilidad o registros oficiales de la actividad económica que esté obligado a llevar el contribuyente, salvo prueba en contrario.
3. Cuando se trate de elementos patrimoniales que sirvan sólo parcialmente al objeto de la actividad, la afectación se entenderá limitada a aquella parte de los mismos que realmente se utilice en la actividad de que se trate. En este sentido, sólo se considerarán afectadas aquellas partes de los elementos patrimoniales que sean susceptibles de un aprovechamiento separado e independiente del resto. En ningún caso serán susceptibles de afectación parcial elementos patrimoniales indivisibles.
4. Se considerarán utilizados para necesidades privadas de forma accesoria y notoriamente irrelevante los bienes del inmovilizado adquiridos y utilizados para el desarrollo de la actividad económica que se destinen al uso personal del contribuyente en días u horas inhábiles durante los cuales se interrumpa el ejercicio de dicha actividad.
(…)”.
De lo anterior se desprende que la normativa reguladora del Impuesto permite la afectación parcial de elementos patrimoniales divisibles, siempre que la parte afectada sea susceptible de un aprovechamiento separado e independiente del resto. Cumpliéndose esta condición, se podrá afectar la parte de la vivienda que se utilice para el desarrollo de la actividad económica.
En el caso planteado, del contrato de arrendamiento aportado resulta que forman parte de la renta pactada por el alquiler una serie de gastos a cuenta de la arrendataria, como son los gastos de comunidad de propietarios y otros gastos derivados de derramas de la misma, el IBI, el seguro de responsabilidad civil de la vivienda, así como determinados gastos de conservación y otras obras de reparación sobre la vivienda.
Conforme a lo expuesto, esta afectación parcial supone que la consultante podrá deducirse la totalidad de los gastos derivados del arrendamiento de la vivienda (y por tanto, los gastos que forman parte de la renta del arrendamiento señalados anteriormente), proporcionalmente a la parte de la vivienda afectada a la actividad económica desarrollada. Debe recordarse que como, según el contrato de arrendamiento aportado, dichos gastos forman parte de la renta pactada por el arrendamiento, estos tendrán a su vez la calificación de rendimientos íntegros de capital inmobiliario para la arrendadora (siempre que el arrendamiento no se califique como actividad económica conforme al artículo 27.2 de la LIRPF, en cuyo caso, se considerarán ingresos de la actividad).
Por último, deberán los gastos, para su deducción, cumplir los requisitos de correcta imputación temporal, de registro en la contabilidad o en los libros registros que el contribuyente deba llevar, así como estar convenientemente justificados.
No obstante, conviene señalar que la competencia para la comprobación de los medios de prueba aportados como justificación de las deducciones y gastos y para la valoración de las mismas corresponde a los servicios de Gestión e Inspección de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
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