IRPF V1551-20 - 22/05/2020

Se parte de la premisa de que, al consultante, por la mitad indivisa de la propiedad de la vivienda objeto de consulta adquirida con anterioridad a 2013, tenía derecho a practicar la deducción por inversión en vivienda habitual.

Aunque en la consulta no se manifiesta expresamente, cabría entender que, derivado del proceso de extinción del condominio, el consultante adquiere la propiedad de la parte indivisa adquirida inicialmente por su hoy ex cónyuge.

El artículo 68.1.1º de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobada por la Ley 35/2006, de 28 de noviembre (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, en su redacción en vigor a 31 de diciembre de 2012, establece la configuración general de la deducción por inversión en vivienda habitual disponiendo que, con arreglo a determinados requisitos y circunstancias, los contribuyentes podrán deducirse un determinado porcentaje de “las cantidades satisfechas en el período de que se trate por la adquisición o rehabilitación de la vivienda que constituya o vaya a constituir la residencia habitual” de los mismos.

Conforme a ello, se requiere la concurrencia en el contribuyente de dos requisitos: adquisición de la vivienda propia, aunque sea compartida, en su caso, y que dicha vivienda constituya o vaya a constituir su residencia habitual. Y, por tanto, con independencia de cómo se instrumente su financiación, del estado civil del contribuyente y, en su caso, del régimen económico matrimonial.

Ahora bien, de adquirir el contribuyente con posterioridad a 2012 una nueva parte indivisa de la vivienda que para él ya viene teniendo la consideración de vivienda habitual a efectos de ésta deducción, para determinar si le es posible practicar la deducción por ello, hay que tener en cuenta que, con efectos desde 1 de enero de 2013, la Ley 16/2012, de 27 de diciembre, por la que se adoptan diversas medidas tributarias dirigidas a la consolidación de las finanzas públicas y al impulso de la actividad económica (BOE de 28 de diciembre), ha suprimido el apartado 1 del artículo 68 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobada por la Ley 35/2006, de 28 de noviembre (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, que regulaba la deducción por inversión en vivienda habitual.

No obstante lo anterior, la citada Ley 16/2012 ha añadido una disposición transitoria decimoctava en la LIRPF que regula un régimen transitorio que permite practicar dicha deducción a aquellos contribuyentes que cumplan determinados requisitos. En concreto, dicha disposición establece lo siguiente:

“Disposición transitoria decimoctava. Deducción por inversión en vivienda habitual.

1. Podrán aplicar la deducción por inversión en vivienda habitual en los términos previstos en el apartado 2 de esta disposición:

a) Los contribuyentes que hubieran adquirido su vivienda habitual con anterioridad a 1 de enero de 2013 o satisfecho cantidades con anterioridad a dicha fecha para la construcción de la misma.

b) (…)

c) (…)

En todo caso, resultará necesario que el contribuyente hubiera practicado la deducción por inversión en vivienda habitual en relación con las cantidades satisfechas para la adquisición o construcción de dicha vivienda en un periodo impositivo devengado con anterioridad a 1 de enero de 2013, salvo que hubiera resultado de aplicación lo dispuesto en el artículo 68.1.2º de esta Ley en su redacción vigente a 31 de diciembre de 2012.

2. (…)

3. (…)

4. (…).”

Del contenido de dicha disposición se desprende que a partir de 1 de enero de 2013 se suprime la deducción por inversión en vivienda habitual para todos los contribuyentes si bien, se introduce un régimen transitorio para, entre otros, aquellos contribuyentes que hubieran adquirido jurídicamente su vivienda habitual con anterioridad a 1 de enero de 2013, que podrán seguir aplicando la deducción por inversión en vivienda habitual.

Ahora bien, al respecto debe tenerse en cuenta que para acceder al citado régimen transitorio será necesario, además, que el contribuyente hubiera practicado la deducción por inversión en vivienda habitual en relación con las cantidades satisfechas por la adquisición de dicha vivienda en un periodo impositivo devengado con anterioridad a 1 de enero de 2013, salvo que hubiera resultado de aplicación lo dispuesto en el artículo 68.1.2º de la LIRPF [no alcanzar la base de deducción acumulada de precedentes viviendas habituales] en su redacción vigente a 31 de diciembre de 2012.

En el caso de que resulte de aplicación el citado régimen transitorio, la deducción se aplicará conforme a lo dispuesto en los artículos 67.1, 68.1, 70.1, 77.1, y 78 de la Ley del Impuesto en su redacción en vigor a 31 de diciembre de 2012, sin perjuicio de los porcentajes de deducción que conforme a lo dispuesto en la Ley 22/2009 hayan sido aprobados por la Comunidad Autónoma. Igualmente, resultarán de aplicación lo establecido en los artículos 54 a 56 y disposiciones transitorias novena y décima del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del 31 de marzo), en adelante RIRPF.

En el presente caso, y por lo que se refiere a la adquisición de la nueva parte indivisa, al realizarse esta con posterioridad a 31 de diciembre de 2012, no será de aplicación el régimen transitorio por dicha adquisición, y, en consecuencia, el consultante no tendrá derecho a practicar por su adquisición la deducción por las cantidades que satisfaga en cada ejercicio. Sí podría seguir practicándola, si fuese el caso, por las cantidades que pudiera satisfacer vinculadas con la parte indivisa adquirida con anterioridad a 2013 de haber practicado por tal adquisición la deducción en algún ejercicio fiscal anterior a 2013, y siempre y cuando siguiera teniendo la consideración de vivienda habitual y cumpliera el resto de requisitos exigidos por la normativa del Impuesto.

En relación con lo que señala como cambio de condiciones hipotecarias, dicho cambio implica modificación sobre la forma inicial de financiar la adquisición de la vivienda. A éste respecto, se indica lo siguiente:

La norma no establece ningún tipo de restricción en cuanto a la procedencia de la financiación -propia o ajena-, y forma en la que esta se compone -uno o varios préstamos o créditos y, en su caso, garantías exigidas para su concesión-. Siendo irrelevante que el préstamo se obtenga de un familiar.

Tratándose de inversión mediante financiación ajena, la deducción se practicará a medida que se vaya devolviendo el principal y se abonen, en su caso, los correspondientes intereses, siempre y cuando se cumplan todos los requisitos exigidos para la aplicación de la deducción.

La modificación en la forma de financiar la adquisición de la vivienda, mediante la sustitución de un préstamo por otro -con las garantías y condiciones que cualquiera de ellos tuviese- no conlleva entender que en ese momento concluye el proceso de financiación de la inversión correspondiente y se agotan las posibilidades de practicar la deducción, ello únicamente implica la modificación de las condiciones de financiación inicialmente acordadas, siempre que, evidentemente, el nuevo préstamo se dedique efectivamente a la amortización del anterior.

Por ello, con carácter general, las anualidades (cuota de amortización e intereses) y demás cuantías que se satisfagan por un nuevo préstamo -en su constitución, vida y cancelación-, en la parte proporcional que del capital obtenido en este se destine a la amortización o cancelación del préstamo originario -habiéndose este primero aplicado exclusivamente a la adquisición de la vivienda habitual-, incluida, en su caso, la cancelación registral hipotecaria, darán derecho a deducción por inversión en vivienda habitual al contribuyente, en la parte que del préstamo primigenio le fuera atribuible (el 50 por ciento en el presente caso), formando parte de la base de deducción en el periodo impositivo en que se satisfagan, siempre que se cumplan los demás requisitos legales y reglamentarios exigidos. En el supuesto de que el principal del nuevo préstamo, fuese superior a la cuantían pendiente de amortizar del primigenio, no será objeto de deducción la parte proporcional de las indicadas anualidades que se corresponda con el incremento del principal, con independencia de cuál fuera su finalidad.

Cuestión distinta sería un supuesto de cancelación, parcial o total, de la deuda y una posterior obtención de crédito, incluso con la garantía de los citados bienes o mismo período de amortización del que quedaba pendiente del precedente, sin continuidad entre ambos. Lo cual habría que entender que son operaciones distintas, e implicaría la pérdida al derecho a practicar la deducción por inversión en vivienda habitual por la nueva financiación. Cosa que no ocurriría si se produjese la cancelación del primero con parte del principal del nuevo que se constituyese en el mismo acto.

En el presente caso, si se diera la continuidad indicada entre ambos préstamos, tendrán la consideración de deducibles las cantidades que el consultante satisfaga por el nuevo préstamo en la parte que proporcionalmente se correspondan con la parte que de su principal se destinen, en su constitución, a amortizar o cancelar el capital pendiente del préstamo primigenio y que, a su vez, le era atribuible en función de la parte indivisa adquirida con anterioridad a 2013 de la vivienda y financiada mediante dicho préstamo, así como la misma parte proporcional de los gastos en que incurra y satisfaga con motivo de la sustitución de dicho préstamo.

Las cantidades que satisfaga por el nuevo préstamo vinculadas con la cancelación de la parte del préstamo primigenio que le era atribuible al otro copropietario no tendrán la consideración de deducibles, aun en el caso de adquirir dicha parte, al no ser susceptible de deducción la inversión en la parte indivisa de propiedad adquirida con posterioridad a 2012 -en general, cualquier porcentaje adquirido con posterioridad a 2012-, y vinculada a dicho préstamo.

Respecto del nuevo préstamo, como de cualquier otro, el consultante deberá poder acreditar su destino vinculado a la vivienda y la justificación de su devolución; ello deberá efectuarse utilizando cualquiera de los medios de prueba generalmente admitidos en derecho, correspondiendo la valoración de las pruebas aportadas a los órganos de gestión e inspección de la Administración Tributaria.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.