IVA - V4650-16 - 03/11/2016

1.- De conformidad con el artículo 90.Uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el valor añadido (BOE del 29 de diciembre):

“Uno. El Impuesto se exigirá al tipo del 21 por ciento, salvo lo dispuesto en el artículo siguiente.”.

Adicionalmente, el artículo 91.Uno.1.7º de la Ley del Impuesto, dispone que se aplicará el tipo del 10 por ciento a las siguientes entregas de bienes:

“7.º Los edificios o partes de los mismos aptos para su utilización como viviendas, incluidas las plazas de garaje, con un máximo de dos unidades, y anexos en ellos situados que se transmitan conjuntamente.

En lo relativo a esta ley no tendrán la consideración de anexos a viviendas los locales de negocio, aunque se transmitan conjuntamente con los edificios o parte de los mismos destinados a viviendas.

No se considerarán edificios aptos para su utilización como viviendas las edificaciones destinadas a su demolición a que se refiere el artículo 20, apartado uno, número 22.º, parte A), letra c) de esta ley.”.

El concepto de edificación se encuentra delimitado en el artículo 6 de la Ley 37/1992 que dispone que:

“Uno. A los efectos de este Impuesto, se considerarán edificaciones las construcciones unidas permanentemente al suelo o a otros inmuebles, efectuadas tanto sobre la superficie como en el subsuelo, que sean susceptibles de utilización autónoma e independiente.

Dos. En particular, tendrán la consideración de edificaciones las construcciones que a continuación se relacionan, siempre que estén unidas a un inmueble de una manera fija, de suerte que no puedan separarse de él sin quebranto de la materia ni deterioro del objeto:

a) Los edificios, considerándose como tales toda construcción permanente, separada e independiente, concebida para ser utilizada como vivienda o para servir al desarrollo de una actividad económica.

(…).”.

Es criterio de este Centro Directivo (expresado, entre otras, en la consulta de 27 de diciembre de 2012, número V2583-12) que tendrán la consideración de edificación las casas prefabricadas y otras construcciones modulares que se unan permanentemente al suelo y que, objetiva y legalmente consideradas, sean susceptibles de ser utilizadas como vivienda.

Lo mismo resultaría de aplicación a las construcciones modulares que, cumpliendo los requisitos citados, sirvan al desarrollo de una actividad económica, como puede ser el caso de aulas para colegios prefabricadas.

No obstante lo anterior, en el supuesto de que la casa prefabricada pueda ser objeto de traslado a otro lugar, sin quebranto de la materia ni menoscabo del objeto, no se estaría ante una edificación (véase contestación a consulta de 30 de marzo de 2004, número 0821-04).

Así, se aplicará el tipo impositivo del 10 por ciento a las entregas de casas prefabricadas objeto de consulta, que se unan permanentemente al suelo y que, objetiva y legalmente consideradas, sean susceptibles de ser utilizadas como vivienda.

No obstante, en el supuesto de que la casa prefabricada pueda ser objeto de traslado a otro lugar, sin quebranto de la materia ni menoscabo del objeto, no se estaría ante una edificación, en los términos previstos en la Ley del Impuesto y, por tanto, no sería aplicable el tipo reducido del 10 por ciento aplicable a las edificaciones aptas para su utilización como viviendas, sino el tipo impositivo general del 21 por ciento.

2.- Por otra parte, el artículo 84.Uno.2º, letra f), de la Ley 37/1992 dispone que:

“Uno. Serán sujetos pasivos del Impuesto:

(…)

2.º Los empresarios o profesionales para quienes se realicen las operaciones sujetas al Impuesto en los supuestos que se indican a continuación:

(…)

f) Cuando se trate de ejecuciones de obra, con o sin aportación de materiales, así como las cesiones de personal para su realización, consecuencia de contratos directamente formalizados entre el promotor y el contratista que tengan por objeto la urbanización de terrenos o la construcción o rehabilitación de edificaciones.

Lo establecido en el párrafo anterior será también de aplicación cuando los destinatarios de las operaciones sean a su vez el contratista principal u otros subcontratistas en las condiciones señaladas.”.

De acuerdo con lo anterior, resultará de aplicación el mecanismo conocido como de inversión del sujeto pasivo, cuando se reúnan los siguientes requisitos:

a) El destinatario de las operaciones sujetas al Impuesto debe actuar con la condición de empresario o profesional.

b) Las operaciones realizadas deben tener por objeto la urbanización de terrenos o la construcción o rehabilitación de edificaciones.

c) Tales operaciones deben ser consecuencia de contratos directamente formalizados entre el promotor y el o los contratistas principales, si bien, la inversión del sujeto pasivo también se producirá, en los casos de ejecuciones de obra y cesiones de personal efectuadas para el contratista principal u otros subcontratistas, cuando las mismas sean consecuencia o traigan causa en un contrato principal que tenga por objeto la urbanización de terrenos o la construcción o rehabilitación de edificaciones.

d) Las operaciones realizadas deben tener la naturaleza jurídica de ejecuciones de obra, con o sin aportación de materiales, incluida la cesión de personal necesario para su realización.

La interpretación del citado precepto ha sido objeto de análisis por este Centro Directivo en diversas contestaciones a consultas tributarias (por todas, la referida contestación a consulta vinculante de 27 de diciembre de 2012, número V2583-12).

En virtud de lo anterior y, en particular, en lo que se refiere a algunos de los requisitos necesarios para que opere la regla de inversión del sujeto pasivo, debe tenerse en cuenta que dicha regla se aplica, en primer lugar, cuando la obra en su conjunto haya sido calificada como de construcción o rehabilitación de edificaciones o como de urbanización de terrenos. En segundo lugar, la inversión precisa que el contrato o subcontrato, total o parcial, que se deriva de la obra en su conjunto tenga la consideración de ejecución de obras y, finalmente, que el destinatario actúe en su condición de empresario o profesional.

Adicionalmente, es criterio de este Centro Directivo que el concepto de ejecución de obra es un concepto comunitario y, como tal, debe analizarse de conformidad con la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea, el cual, en su sentencia de 14 de mayo de 1985 que resuelve el asunto C-139/84, señala que la ejecución de obra implica la obtención de un bien distinto a los bienes que se hayan utilizado para su realización, y ello, tanto si la operación es calificada de entrega de bienes, como si lo es de prestación de servicios.

De acuerdo con la doctrina de este Centro Directivo, tienen la consideración de ejecuciones de obra, entre otras, el suministro de bienes objeto de instalación y montaje, tales como puertas, ventanas, ascensores, sanitarios, calefacción, aire acondicionado, equipos de seguridad, equipos de telecomunicaciones así como el vibrado y extendido de hormigón u otros materiales.

Por otro lado, no tendrán la consideración de ejecuciones de obra, entre otras, el suministro e instalación de equipos que no forman parte de la propia obra ejecutada, tales como casetas de obra, elementos de protección o andamios (véase, entre otras, contestación a consulta vinculante de 14 de febrero de 2011, con número de referencia V0325-11), así como el suministro de materiales que no sean objeto de instalación y montaje.

Igualmente, en contestación a la consulta de 12 de mayo del 2016 y número V2056-16, se ha señalado que no tienen la consideración de ejecuciones de obra aquellas operaciones consistentes en la soldadura de unas piezas metálicas que van a ser utilizadas para el anclaje de casas prefabricadas.

Aplicando lo anterior al supuesto objeto de consulta, la regla de inversión del sujeto pasivo contemplada en el artículo 84.Uno.2º, letra f), de la Ley 37/1992 únicamente será de aplicación respecto de aquellas operaciones contratadas por la consultante para la construcción de las casas prefabricadas que constituyan edificaciones y que tengan la consideración de ejecución de obra en los términos señalados.

3.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.