IVA - V2665-22 - 29/12/2022

A) En relación con el Impuesto sobre Actividades Económicas, se informa lo siguiente:

1.- El Impuesto sobre Actividades Económicas se regula, en los artículos 78 a 91 del texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales (TRLRHL), aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, y en el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, por el que se aprueban las Tarifas y la Instrucción del citado impuesto.

La regla 4ª de la Instrucción para la aplicación de las Tarifas del Impuesto dispone, con carácter general, que “el pago de la cuota correspondiente a una actividad faculta, exclusivamente, para el ejercicio de esa actividad, salvo que, en la Ley reguladora de este Impuesto, en las Tarifas o en la presente Instrucción se disponga otra cosa”, por lo que el consultante deberá darse de alta en todas y cada una de las rúbricas de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas que clasifiquen las actividades que efectivamente realice.

El epígrafe 654.2 de la sección primera de las Tarifas “Comercio al por menor de accesorios y piezas de recambio para vehículos terrestres” clasifica el comercio al por menor de accesorios y piezas de recambio de motocicletas, sin incluir la instalación y reparación de los mismos.

El epígrafe 654.1 de la sección primera de las Tarifas “Comercio al por menor de vehículos terrestres”, de acuerdo con su nota adjunta “faculta para la venta al por menor de lubricantes, accesorios, recambios y herramientas para los indicados vehículos”.

Por tanto, por la venta de accesorios y recambios de las motocicletas no es necesario el alta en el epígrafe 654.2 “Comercio al por menor de accesorios y piezas de recambio para vehículos terrestres”, ya que el consultante se encuentra dado de alta en el citado epígrafe 654.1 que le faculta, además de para la venta de motocicletas, para la venta al por menor de los accesorios y recambios de las mismas, sin que sea necesario el alta en otro epígrafe adicional.

No obstante, por la venta de equipamiento y protección para el piloto (cazadoras con protección, pantalones con protecciones y refuerzos, etc.), el consultante deberá darse de alta en el epígrafe 659.6 de la sección primera de las Tarifas “Comercio al por menor de juguetes, artículos de deporte, prendas deportivas de vestido, calzado, tocado, armas, cartuchería y artículos de pirotecnia”.

En definitiva, el consultante deberá figurar dado de alta en los siguientes epígrafes, todos ellos de la sección primera de las Tarifas:

Por la venta de motocicletas, accesorios y recambios de las mismas, en el epígrafe 654.1 “Comercio al por menor de vehículos terrestres”.

Por los servicios de reparación y mantenimiento de motocicletas, en el epígrafe 691.2 “Reparación de vehículos automóviles, bicicletas y otros vehículos”, que comprende, además, la instalación y reparación de los accesorios y piezas de recambio.

Por la venta de equipamiento y protección para el piloto, en el epígrafe 659.6 “Comercio al por menor de juguetes, artículos de deporte, prendas deportivas de vestido, calzado, tocado, armas, cartuchería y artículos de pirotecnia”.

B) En relación con el Impuesto sobre el Valor Añadido, se informa lo siguiente:

2.- El artículo 148, apartados uno y tres de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29), establece que:

“Uno. El régimen especial del recargo de equivalencia se aplicará a los comerciantes minoristas que sean personas físicas o entidades en régimen de atribución de rentas en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, que desarrollen su actividad en los sectores económicos y cumplan los requisitos que se determinen reglamentariamente.

(…)

Tres. Reglamentariamente podrán determinarse los artículos o productos cuya comercialización quedará excluida de este régimen especial.”.

El artículo 149, apartado uno, de la Ley 37/1992 dispone que “a los efectos de dicha Ley, se considerarán comerciantes minoristas los sujetos pasivos en quienes concurran los siguientes requisitos:

1º. Realizar con habitualidad entregas de bienes muebles o semovientes sin haberlos sometido a proceso alguno de fabrica ción, elaboración o manufactura, por sí mismos o por medio de terceros.

No se considerarán comerciantes minoristas, en re lación con los productos por ellos transfor mados, quienes hubiesen sometido los productos objeto de su actividad por sí mismos o por medio de terceros, a algunos de los procesos indica dos en el párrafo an terior, sin perjuicio de su consi deración como tales respecto de otros productos de análoga o distinta naturaleza que comerciali cen en el mismo estado en que los adq uirieron.

2º. Que la suma de las contrapres taciones correspondientes a las entregas de dichos bienes a la Seguridad So cial, a sus entidades gestoras o colaboradoras o a quie nes no tengan la condición de empresarios o profesional es, efec tuadas durante el año precedente, hubiese excedido del 80 por ciento del total de las entregas realizadas de los citados bienes.

El requisito establecido en el párrafo anterior no será de aplicación en relación con los sujetos pasivos que tengan la condición de comerciantes minoristas según las normas reguladoras del Impuesto sobre Actividades Económicas, siempre que en ellos concurra alguna de las siguientes circunstancias:

a) Que no puedan calcular el porcentaje que se indica en dicho párrafo por no haber realizado durante el año precedente actividades comerciales.

b) Que les sea de aplicación y no hayan renunciado a la modalidad de signos, índices y módulos del método de estimación objetiva del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.”.

Por su parte, el artículo 59, apartado 2, del Reglamento del Impuesto aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (Boletín Oficial del Estado del 31 de diciembre), declara que “en ningún caso será de aplicación este régimen especial en relación con los siguientes artículos o productos:

1º. Vehículos accionados a motor para circular por carretera y sus remolques.

(…)

4º. Accesorios y piezas de recambio de los medios de transporte comprendidos en los números anteriores.”.

3.- El artículo 12.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (Boletín Oficial del Estado de 18 de diciembre) preceptúa que las normas tributarias se interpretarán con arreglo a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 3 del Código Civil.

A este respecto, el artículo 3.1 del Código Civil prescribe que las normas se interpretarán según el sentido propio de sus palabras, en relación con el contexto, los antecedentes históricos y legislativos y la realidad social del tiempo en que han de ser aplicadas, atendiendo fundamentalmente al espíritu y finalidad de aquéllas.

No existe un concepto fiscal de accesorios de vehículos accionados a motor, por lo que, según los preceptos anteriores, habrá que resolver este concepto conforme a su sentido jurídico, técnico o usual, según proceda. Por tanto, sólo cabe precisar que será una cuestión de hecho a resolver en cada caso concreto, a efectos de la aplicación o no del régimen especial del recargo de equivalencia, considerando que por accesorios de vehículos accionados a motor deben entenderse aquellos bienes que, por su configuración objetiva, atendiendo a un diseño y funcionalidad, estén destinados fundamentalmente a ser utilizados en dichos vehículos accionados a motor.

A tal efecto, es criterio de este Centro directivo que se consideran accesorios para motos los siguientes bienes:

- las pantallas quitavientos, fundas, bolsas, maletas e intercomunicadores tipo radio (contestación de 27 de marzo de 1992).

Por otra parte, también es criterio de este Centro directivo que, a tales efectos, no tienen la consideración de accesorios para motos los siguientes bienes:

- cascos, botas, guantes, protecciones de motocross, cazadoras, líquidos de frenos, refrigerantes y lubricantes. También los “aceites” siempre que su fabricación, importación o venta no esté sujeta a los Impuestos Especiales (contestación de 27 de marzo de 1992).

- cascos, guantes, gafas protectoras y botas (contestación vinculante de 7-2-2011 y número V0262-11).

De acuerdo con lo anterior, no tendrán la consideración de accesorios y piezas de recambio para motos los siguientes bienes a que se refiere el escrito de consulta: cascos para moto con homologaciones y sus respectivos recambios; gafas de moto cross; guantes con protección en palma de la mano y nudillos que cuentan con homologación para motos; cazadoras con protección en espalda, codos y hombros, que cuentan con diferentes tecnologías especiales las cuales están homologadas para motos, pantalones de diferentes materiales con protecciones rígidas en rodillas, así como protecciones y refuerzos en zonas de espinillas y caderas homologados para el piloto de la moto; calzado con protecciones de tobillo de doble capa y protección para el contacto con la palanca de cambios y lubricantes.

Los restantes bienes objeto de consulta tienen la consideración de accesorios o piezas de recambio para motos y, por tanto, quedarán excluidos de la aplicación del régimen especial del recargo de equivalencia.

4.- El artículo 154, apartados uno y dos de la Ley del Impuesto determina, en relación con el contenido del régimen especial del recargo de equivalencia, que:

“Uno. La exacción del Impuesto sobre el Valor Añadido exigible a los comerciantes minoristas a quienes resulte aplicable este régimen especial se efectuará mediante la repercusión del recargo de equivalencia efectuada por sus proveedores.

Lo dispuesto en este apartado se entenderá sin perjuicio de la obligación de autoliquidación y pago del Impuesto correspondiente a las adquisiciones intracomunitarias de bienes y a las operaciones a que se refiere el artículo 84, apartado uno, número 2º de esta Ley.

Dos. Los sujetos pasivos sometidos a este régimen especial no estarán obligados a efectuar la liquidación ni el pago del Impuesto a la Hacienda Pública en relación con las operaciones comerciales por ellos efectuadas a las que resulte aplicable este régimen especial, ni por las transmisiones de los bienes o derechos utilizados exclusivamente en dichas actividades, con exclusión de las entregas de bienes inmuebles sujetas y no exentas, por las que el transmitente habrá de repercutir, liquidar e ingresar las cuotas del Impuesto devengadas.

Tampoco podrán deducir las cuotas soportadas por las adquisiciones o importaciones de bienes de cualquier naturaleza o por los servicios que les hayan sido prestados, en la medida en que dichos bienes o servicios se utilicen en la realización de las actividades a las que afecte este régimen especial.

A efectos de la regularización de deducciones por bienes de inversión, la prorrata de deducción aplicable en este sector diferenciado de actividad económica durante el período en que el sujeto pasivo esté sometido a este régimen especial será cero. No procederá efectuar la regularización a que se refiere el artículo 110 de esta Ley en los supuestos de transmisión de bienes de inversión utilizados exclusivamente para la realización de actividades sometidas a este régimen especial.”.

Por otra parte, en relación con el régimen de deducciones cuando el sujeto pasivo realiza actividades económicas en sectores diferenciados de su actividad, el artículo 101, apartado uno de la Ley del Impuesto establece que:

"Uno. Los sujetos pasivos que realicen actividades económicas en sectores diferenciados de la actividad empresarial o profesional deberán aplicar con independencia el régimen de deducciones respecto de cada uno de ellos.

La aplicación de la regla de prorrata especial podrá efectuarse independientemente respecto de cada uno de los sectores diferenciados de la actividad empresarial o profesional determinados por aplicación de lo dispuesto en el artículo 9, número 1º, letra c), letras a´) y c´) de esta Ley.

Los regímenes de deducción correspondientes a los sectores diferenciados de actividad determinados por aplicación de lo dispuesto en el artículo 9, número 1º, letra c), letra b') de esta Ley se regirán, en todo caso, por lo previsto en la misma para los regímenes especiales simplificado, de la agricultura, ganadería y pesca, de las operaciones con oro de inversión y del recargo de equivalencia, según corresponda.

Cuando se efectúen adquisiciones o importaciones de bienes o servicios para su utilización en común en varios sectores diferenciados de actividad, será de aplicación lo establecido en el artículo 104, apartados dos y siguientes de esta Ley para determinar el porcentaje de deducción aplicable respecto de las cuotas soportadas en dichas adquisiciones o importaciones, computándose a tal fin las operaciones realizadas en los sectores diferenciados correspondientes y considerándose que, a tales efectos, no originan el derecho a deducir las operaciones incluidas en el régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca o en el régimen especial del recargo de equivalencia.

Por excepción a lo dispuesto en el párrafo anterior y siempre que no pueda aplicarse lo previsto en el mismo, cuando tales bienes o servicios se destinen a ser utilizados simultáneamente en actividades acogidas al régimen especial simplificado y en otras actividades sometidas al régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca o del recargo de equivalencia, el referido porcentaje de deducción a efectos del régimen simplificado será del 50 por ciento si la afectación se produce respecto de actividades sometidas a dos de los citados regímenes especiales, o de un tercio en otro caso.”.

Por su parte, el artículo 104 de la Ley 37/1992 determina que:

"Uno. En los casos de aplicación de la regla de prorrata general, sólo será deducible el Impuesto soportado en cada período de liquidación en el porcentaje que resulte de lo dispuesto en el apartado dos siguiente.

Para la aplicación de lo dispuesto en el párrafo anterior no se computarán en el Impuesto soportado las cuotas que no sean deducibles en virtud de lo dispuesto en los artículos 95 y 96 de esta Ley.

Dos. El porcentaje de deducción a que se refiere el apartado anterior se determinará multiplicando por cien el resultante de una fracción en la que figuren:

1º. En el numerador, el importe total, determinado para cada año natural, de las entregas de bienes y prestaciones de servicios que originen el derecho a la deducción, realizadas por el sujeto pasivo en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional o, en su caso, en el sector diferenciado que corresponda.

2º. En el denominador, el importe total, determinado para el mismo período de tiempo, de las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas por el sujeto pasivo en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional o, en su caso, del sector diferenciado que corresponda, incluidas aquéllas que no originen el derecho a deducir.”.

5.- El artículo 9, número 1º, letra c) de la Ley 37/1992 regula el concepto de sector diferenciado a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, señalando en su letra b') que se considerarán sectores diferenciados, las actividades acogidas a los regímenes especiales simplificado, de la agricultura, ganadería y pesca, de las operaciones con oro de inversión o del recargo de equivalencia.

Asimismo, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 148, apartado dos, de la Ley 37/1992, la actividad de comercio al menor de bienes objeto de consulta sometida al régimen especial del recargo de equivalencia, por cumplirse los requisitos establecidos al efecto en la normativa del Impuesto sobre el Valor Añadido, tendrá, en todo caso, la consideración de sector diferenciado de la actividad económica que tribute por el régimen general del Impuesto sobre el Valor Añadido (las actividades de comercio al por menor de motos y sus accesorios y piezas de recambio y de reparación que, en su caso, realice el consultante.

6.- En consecuencia, este Centro directivo le informa lo siguiente:

1º.- El consultante aplicará el régimen especial del recargo de equivalencia en relación con las entregas de bienes objeto de consulta no excluidos de este régimen conforme a lo expuesto en el apartado 3 anterior y que efectúe en el mismo estado en que los adquirió, cuando concurran los requisitos legales y reglamentarios establecidos al efecto.

2º.- Por otra parte, el consultante deberá tributar por el régimen general del Impuesto sobre el Valor Añadido por las actividades de reparación y de comercio al por menor de motos y sus accesorios y piezas de recambio objeto de consulta.

3º. En relación con la deducción de las cuotas soportadas en el ejercicio de su actividad, el consultante deberá aplicar el régimen de sectores diferenciados lo cual supone:

a) Las cuotas soportadas por la adquisición de bienes y servicios destinados al sector de actividad de reparación y de comercio al por menor de motos y sus accesorios y piezas de recambio objeto de consulta, serán íntegramente deducibles con aplicación de las normas correspondientes al régimen general del Impuesto.

b) Las cuotas soportadas por la adquisición de bienes y servicios destinados al sector de actividad sujeto al régimen especial del recargo de equivalencia no serán deducibles en ninguna proporción ni cuantía.

c) Las cuotas soportadas por la adquisición de bienes y servicios utilizados en común en los dos sectores de actividad mencionados, serán deducibles en el porcentaje que determina el artículo 104 de la Ley 37/1992. A tal efecto, en el numerador deberá figurar el importe total, determinado para cada año natural, de las prestaciones de servicios de reparación y las entregas de motos y sus accesorios y piezas de recambio objeto de consulta, sujetas y no exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido, y en el denominador figurará el importe total de las operaciones del empresario consultante, tanto las que tributan por el régimen general como las que tributan por el régimen especial del recargo de equivalencia.

7.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.