IVA - V2423-22 - 23/11/2022

A) A efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, se informa lo siguiente:

1.- El artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), establece que “estarán sujetas al impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”.

El apartado dos, letras a) y b), del mismo precepto señala que “se entenderán realizadas en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional:

a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por las sociedades mercantiles, cuando tengan la condición de empresario o profesional.

b) Las transmisiones o cesiones de uso a terceros de la totalidad o parte de cualesquiera de los bienes o derechos que integren el patrimonio empresarial o profesional de los sujetos pasivos, incluso las efectuadas con ocasión del cese en el ejercicio de las actividades económicas que determinan la sujeción al Impuesto.”.

Por otra parte, de acuerdo con lo establecido en el artículo 5.uno de la citada Ley 37/1992, se reputarán empresarios o profesionales, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido:

“a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.

No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente.

b) Las sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario.

(…).”.

En este sentido, el apartado dos, de este artículo 5, establece que “son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas.

(…).”.

En consecuencia, el consultante tendrá la consideración de empresario o profesional a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido y estarán sujetas al mismo las entregas de bienes y prestaciones de servicios que en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional realice en el territorio de aplicación del Impuesto.

2.- Por otra parte, el artículo 20.Uno.10º de la Ley 37/1992 establece que estarán exentas del Impuesto las siguientes operaciones:

“10º. Las clases a título particular prestadas por personas físicas sobre materias incluidas en los planes de estudios de cualquiera de los niveles y grados del sistema educativo.

No tendrán la consideración de clases prestadas a título particular, aquéllas para cuya realización sea necesario darse de alta en las tarifas de actividades empresariales o artísticas del Impuesto sobre Actividades Económicas.”.

La aplicación de la exención prevista en el precepto estará pues condicionada a la concurrencia de los siguientes requisitos:

a) Que las clases sean prestadas por personas físicas.

b) Que las materias sobre las que versen las clases estén comprendidas en alguno de los planes de estudios de cualquiera de los niveles y grados del sistema educativo español.

La determinación de las materias que están incluidas en los referidos planes de estudio es competencia del Ministerio de Educación y Formación Profesional, o bien la Comunidad autónoma correspondiente.

c) Que en caso de que no resultase de aplicación la exención que establece el artículo 82.1.c) del Texto Refundido de la Ley reguladora de las Haciendas Locales, aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, tampoco sea necesario darse de alta en la Tarifa de Actividades Empresariales del Impuesto sobre Actividades Económicas para prestar las referidas clases.

En particular, cumplirá este requisito siempre que la actividad se encuentre incluida en un epígrafe correspondiente a la Sección Segunda (Actividades Profesionales) de las Tarifas de Impuesto sobre Actividades Económicas.

Por tanto, la prestación de servicios de formación, objeto de consulta, estará exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido cuando las materias impartidas se encuentren incluidas en algún plan de estudios del sistema educativo de acuerdo con el criterio del Ministerio de Educación y Formación Profesional o de la correspondiente Comunidad Autónoma.

3.- En lo relativo a la obligación de expedir y entregar factura, y en la medida que dichos servicios pudieran encontrarse exentos, de cumplir los requisitos citados anteriormente, está regulada por el artículo 164, apartado uno, número 3º de la Ley 37/1992 cuyo desarrollo reglamentario se ha llevado a cabo por el Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, aprobado por el Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre (BOE de 1 de diciembre), que establece en su artículo 3 determinadas excepciones a la obligación de expedir factura, señalando en su apartado 1:

“1. No existirá obligación de expedir factura, salvo en los supuestos contenidos en el apartado 2 del artículo 2 de este Reglamento, por las operaciones siguientes:

a) Las operaciones exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido, en virtud de lo establecido en el artículo 20 de su ley reguladora, con excepción de las operaciones a que se refiere el apartado 2 siguiente. No obstante, la expedición de factura será obligatoria en las operaciones exentas de este Impuesto de acuerdo con el artículo 20.Uno.2.º, 3.º, 4.º, 5.º, 15.º, 20.º, 22.º, 24.º, 25.º y 28.º de la Ley del Impuesto.

(…).”.

B) A efectos del Impuesto sobre Actividades Económicas, se informa lo siguiente:

4.- El consultante, que se ha dado de alta recientemente en el Régimen Especial de Trabajadores Autónomos y en el epígrafe 933.9 “Otras actividades de enseñanza, tales como idiomas, corte y confección, mecanografía, taquigrafía, preparación de exámenes y oposiciones y similares, n.c.o.p”, de la sección primera de las Tarifas, desarrolla su actividad de educación de materias del grado de derecho y másteres jurídicos y oposiciones de la siguiente manera:

- Clases particulares de todas las asignaturas de la carrera de Derecho y másteres jurídicos.

- Asesoramiento en trabajos de fin de grado y máster, indicando a los alumnos cómo se estructura el mismo, consejos, etc. (es siempre una asignatura más de la carrera o máster).

- Preparación de oposiciones, específicamente por el momento las de policía nacional y guardia civil.

El Impuesto sobre Actividades Económicas se regula, en los artículos 78 a 91 del texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales (TRLRHL), aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, y en el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, por el que se aprueban las Tarifas y la Instrucción del citado impuesto.

La regla 2ª de la Instrucción para la aplicación de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas señala que: “El mero ejercicio de cualquier actividad económica especificada en las Tarifas, así como el mero ejercicio de cualquier otra actividad de carácter empresarial, profesional o artístico no especificada en aquéllas, dará lugar a la obligación de presentar la correspondiente declaración de alta y de contribuir por este impuesto, salvo que en la presente Instrucción se disponga otra cosa.”.

La regla 3ª de la Instrucción señala en los apartados 2 y 3 lo siguiente:

“2. Tienen la consideración de actividades empresariales, a efectos de este Impuesto, las mineras, industriales, comerciales y de servicios, clasificadas en la sección 1.ª de las Tarifas.

3. Tienen la consideración de actividades profesionales las clasificadas en la Sección 2.ª de las Tarifas, siempre que se ejerzan por personas físicas. Cuando una persona jurídica o una Entidad de las previstas en el artículo 33 de la Ley General Tributaria ejerza una actividad clasificada en la sección 2.ª de las Tarifas, deberá matricularse y tributar por la actividad correlativa o análoga de la Sección 1.ª de aquéllas.”.

La mención al artículo 33 de la Ley General Tributaria debe entenderse hecha en la actualidad al artículo 35.4 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

Además, la regla 4ª.1 de la Instrucción establece que “el pago de la cuota correspondiente a una actividad faculta, exclusivamente, para el ejercicio de esa actividad, salvo que, en la Ley reguladora de este Impuesto, en las Tarifas o en la presente Instrucción se disponga otra cosa”, por lo que el consultante deberá darse de alta en tantas rúbricas como actividades efectivamente realice.

La actividad de la enseñanza ejercida por una persona física, a efectos de su clasificación en el IAE, se distingue, por la forma en que esta se ejerce, entre actividad profesional y actividad empresarial.

A tenor de lo dispuesto en el artículo 79. 1 del TRLRHL, es profesional de la enseñanza, cualquiera que sea el objeto de ésta, quien, actuando por cuenta propia, desarrolle personalmente la actividad de que se trate.

Por el contrario, se estaría ante una actividad empresarial, a efectos del impuesto, cuando la actividad de enseñanza se ejerza no como una manifestación de la capacidad personal sino como consecuencia de la puesta al servicio de la actividad de una organización empresarial, desvinculada formalmente de la personalidad profesional intrínseca del profesor o enseñante.

De esta forma, si el sujeto pasivo realiza él directa y personalmente la actividad de enseñanza, se está ante una situación de profesionalidad a efectos del impuesto. Si, por el contrario, tal actividad se ejerce en el seno de una organización, centro de enseñanza, academia, etc. tal elemento de profesionalidad vinculado a la personalidad individual del enseñante habrá desaparecido para dar paso a una clara situación empresarial.

Dada la escasa información aportada en el escrito de consulta no se puede deducir el carácter de la actividad desarrollada por el consultante.

5.- Por tanto, si el consultante va a impartir por cuenta propia y a título individual y personal clases de materias del grado de derecho y másteres jurídicos y de preparación de oposiciones, sin que concurran otras circunstancias que determinen la existencia de una organización empresarial, deberá darse de alta en las siguientes rúbricas de la sección segunda de las Tarifas, relativas a actividades profesionales:

- Por las clases particulares de todas las asignaturas de la carrera de Derecho y másteres jurídicos y el asesoramiento en trabajos de fin de grado y máster, en el grupo 821 “Personal docente de Enseñanza Superior”.

- Por las clases de preparación de oposiciones, en el grupo 826 “Personal docente de enseñanzas diversas, tales como Educación Física y Deportes, Idiomas, Mecanografía, preparación de exámenes y oposiciones y similares”.

Si concurrieran otras circunstancias que permitan apreciar la existencia de una organización empresarial, deberá darse de alta en las siguientes rúbricas de la sección primera de las Tarifas:

- Por las clases particulares de todas las asignaturas de la carrera de Derecho y másteres jurídicos y el asesoramiento en trabajos de fin de grado y máster:

Si el consultante imparte las clases en su propio domicilio o dispone de un establecimiento permanente donde poder realizar la actividad, en el epígrafe 931.5 “Enseñanza de Educación Superior” o en el epígrafe 932.2 “Enseñanza de formación y perfeccionamiento profesional superior” si la enseñanza de educación superior es no reglada (por ejemplo, los másteres propios de las universidades). Si el consultante imparte las clases en los domicilios de los alumnos u otro lugar, sin disponer de establecimiento permanente, en el grupo 934 “Enseñanza fuera de establecimiento permanente”.

- Por la preparación de oposiciones, en el epígrafe 933.9 “Otras actividades de enseñanza, tales como idiomas, corte y confección, mecanografía, taquigrafía, preparación de exámenes y oposiciones y similares, n.c.o.p.”.

6.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.