IVA - V1919-18 - 29/06/2018

1.- El artículo 3, apartados uno y dos, de la Ley 46/1998, de 17 de diciembre, sobre introducción del euro (Boletín Oficial del Estado del 18), establecen lo siguiente:

“Artículo 3. Sustitución de la peseta por el euro.

Uno. Desde el 1 de enero de 1999, inclusive, la moneda del sistema monetario nacional es el euro, tal y como esta moneda se define en el Reglamento (CE) 974/1998, del Consejo, de 3 de mayo.

Dos. El euro sucede sin solución de continuidad y de modo íntegro a la peseta como moneda del sistema monetario nacional. La unidad monetaria y de cuenta del sistema es un euro. Un euro se divide en cien cents. o céntimos. Los billetes y monedas denominados en euros serán los únicos de curso legal en el territorio nacional.”.

En relación con la aplicación de un determinado número de decimales y las normas de redondeo no corresponde a este Centro directivo indicar a los empresarios o profesionales con cuántos decimales pueden fijar sus ofertas o los correspondientes precios, al no estar regulada dicha materia en ninguna norma de carácter tributario.

2.- La Sentencia de 10 de julio de 2008, del Tribunal de Justicia de la Unión Europea recaída en el asunto C-484/06, referente a la aplicación de la normativa comunitaria en materia del Impuesto sobre el Valor Añadido a la cuestión del redondeo de las cuotas de dicho Impuesto, el Tribunal señaló lo siguiente:

“25 Las disposiciones del artículo 22, apartado 3, letra b), de la Sexta Directiva, tanto en su versión aplicable en la fecha de los hechos del litigio principal como en la que resulta de la Directiva 2001/115, que entró en vigor el 1 de enero de 2004 y que, por ello, no era aplicable al citado litigio, así como las disposiciones del apartado 5 del mismo artículo pueden ciertamente referirse, en el fondo, a las cuotas de IVA redondeadas, sostiene el órgano jurisdiccional remitente. Sin embargo, es patente que dichas disposiciones no incluyen ninguna regla expresa sobre cómo debe efectuarse el redondeo.

26 Lo mismo cabe decir por lo que respecta al artículo 11, parte A, apartado 1, letra a), de la Sexta Directiva. En efecto, dicha disposición se limita a determinar la base imponible y únicamente se refiere al precio de los bienes entregados y de los servicios prestados en contrapartida de éstos.

(…)

30 De ello se deduce que ni el tenor de dichas disposiciones ni su finalidad permiten concluir que el Derecho comunitario haya previsto un método específico de redondeo.

31 En consecuencia, ante la inexistencia de normativa comunitaria, corresponde al ordenamiento jurídico de los Estados miembros determinar, dentro de los límites del Derecho comunitario, el método y las reglas que regulen el redondeo de una cuota declarada en concepto de IVA.

32 Por ello, cuando los Estados miembros establecen o admiten un método preciso de redondeo, están obligados a respetar los principios que regulan el sistema común del IVA, como los de neutralidad fiscal y proporcionalidad. El respeto de dichos principios reconocidos en el ordenamiento jurídico comunitario no implica, sin embargo, que la cuestión del método específico de redondeo que haya de aplicarse deba regirse por el Derecho comunitario.

(…)

36 Al ser un reflejo del principio de igualdad de trato en materia de IVA, el principio de neutralidad fiscal requiere que los sujetos pasivos no sean tratados de manera diferente, respecto al método de redondeo aplicado para el cálculo del IVA, por prestaciones similares que compiten entre sí (véase, en este sentido, la sentencia de 27 de abril de 2006, Solleveld y van den Hout-van Eijnsbergen, C-443/04 y C-444/04, Rec. P. I-3617, apartado 35 y jurisprudencia citada). Conforme a este mismo principio el importe que ha de percibir la administración tributaria en concepto de IVA debe corresponder precisamente a la cuota declarada en concepto de IVA en la factura y abonada por el consumidor final al sujeto pasivo (véase, en este sentido, la sentencia de 24 de octubre de 1996, Elida Gibbs, C-317/94, Rec. P. I-5339, apartado 24).

37 En consecuencia, el citado principio no implica ninguna exigencia en cuanto a la aplicación de un método particular de redondeo, siempre que el método elegido por el Estado miembro de que se trate garantice que la cuota a percibir por la administración tributaria en concepto de IVA corresponda precisamente a la cuota declarada en concepto de IVA en la factura y abonada por el consumidor final al sujeto pasivo.

38 En lo que atañe al principio de proporcionalidad del artículo 2, párrafo primero, de la Primera Directiva resulta que el IVA es un impuesto general sobre el consumo exactamente proporcional al precio de los bienes y de los servicios (véanse, en particular, las sentencias Banca Popolare di Gremona, antes citada, apartado 21, así como de 11 de octubre de 2007, KÖGÁZ y otros, C-283/06 y C-312/06, Rec. P. I-8463. apartado 29).

39 Aunque el respeto de este último principio exige, cuando es necesario un redondeo, que éste se realice de tal manera que el importe redondeado corresponda lo más posible al del IVA resultante de la aplicación del tipo en vigor, no es menos cierto que tal operación pretende, por su naturaleza, facilitar el cálculo y debe, en consecuencia, conciliar la exigencia de una proporcionalidad lo más exacta posible con las necesidades prácticas de una aplicación efectiva del sistema común del IVA que se base en el principio de una declaración del sujeto pasivo.”.

Finalmente, la citada sentencia acaba declarando lo siguiente:

“1) Ante la inexistencia de una normativa comunitaria específica, corresponde a los Estados miembros determinar las reglas y los métodos de redondeo de las cuotas del impuesto sobre el valor añadido; dichos Estados están obligados, al realizar dicha determinación, a respetar los principios en los que se basa el sistema común de este impuesto, en particular, los de neutralidad fiscal y proporcionalidad.

2) El derecho comunitario, en su estado actual, no incluye ninguna obligación específica en virtud de la cual los Estado miembros deban autorizar a los sujetos pasivos a redondear a la baja por artículo la cuota del impuesto sobre el valor añadido.”.

3.- Por su parte, el artículo 78, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29), dispone que:

“Uno. La base imponible del impuesto estará constituida por el importe total de la contraprestación de las operaciones sujetas al mismo procedente del destinatario o de terceras personas.

Dos. En particular, se incluyen en el concepto de contraprestación:

1.º Los gastos de comisiones, portes y transporte, seguros, primas por prestaciones anticipadas y cualquier otro crédito efectivo a favor de quien realice la entrega o preste el servicio, derivado de la prestación principal o de las accesorias a la misma.

(…)

3.º Las subvenciones vinculadas directamente al precio de las operaciones sujetas al Impuesto.

(…)

4.º Los tributos y gravámenes de cualquier clase que recaigan sobre las mismas operaciones gravadas, excepto el propio Impuesto sobre el Valor Añadido.

Lo dispuesto en este número comprenderá los impuestos especiales que se exijan en relación con los bienes que sean objeto de las operaciones gravadas, con excepción del impuesto especial sobre determinados medios de transporte.

5.º Las percepciones retenidas con arreglo a derecho por el obligado a efectuar la prestación en los casos de resolución de las operaciones sujetas al impuesto.

6.º El importe de los envases y embalajes, incluso los susceptibles de devolución, cargado a los destinatarios de la operación, cualquiera que sea el concepto por el que dicho importe se perciba.

7.º El importe de las deudas asumidas por el destinatario de las operaciones sujetas como contraprestación total o parcial de las mismas.

Tres. No se incluirán en la base imponible:

1.º Las cantidades percibidas por razón de indemnizaciones, distintas de las contempladas en el apartado anterior que, por su naturaleza y función, no constituyan contraprestación o compensación de las entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas al impuesto.

2.º Los descuentos y bonificaciones que se justifiquen por cualquier medio de prueba admitido en derecho y que se concedan previa o simultáneamente al momento en que la operación se realice y en función de ella.

Lo dispuesto en el párrafo anterior no será de aplicación cuando las minoraciones de precio constituyan remuneraciones de otras operaciones.

3.º Las sumas pagadas en nombre y por cuenta del cliente en virtud de mandato expreso del mismo. El sujeto pasivo vendrá obligado a justificar la cuantía efectiva de tales gastos y no podrá proceder a la deducción del impuesto que eventualmente los hubiera gravado.

(…).”.

El artículo 88, apartado uno, párrafo primero de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido dispone que los sujetos pasivos deberán repercutir íntegramente el importe del Impuesto sobre aquél para quien se realice la operación gravada, quedando éste obligado a soportarlo siempre que la repercusión se ajuste a lo dispuesto en dicha Ley, cualesquiera que fueran las estipulaciones existentes entre ellos.

Por su parte, el artículo 88, apartado dos, primer párrafo de la Ley 37/1992, preceptúa que la repercusión del Impuesto deberá efectuarse mediante factura en las condiciones y con los requisitos que se determinen reglamentariamente.

El artículo 164, apartado uno, número 3º, de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, dispone que sin perjuicio de lo establecido en el Título anterior de dicha Ley, los sujetos pasivos del Impuesto estarán obligados, con los requisitos, límites y condiciones que se determinen reglamentariamente, a:

“3º. Expedir y entregar factura de todas sus operaciones, ajustada a lo que se determine reglamentariamente.”.

El desarrollo reglamentario de dicho precepto se ha llevado a cabo por Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre, por el que se aprueba el Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación (BOE de 1 de diciembre).

El artículo 6, apartado 1, letras f) y h) del mencionado Reglamento, establece lo siguiente:

“1. Toda factura y sus copias contendrán los datos o requisitos que se citan a continuación, sin perjuicio de los que puedan resultar obligatorios a otros efectos y de la posibilidad de incluir cualesquiera otras menciones:

(…)

f) Descripción de las operaciones, consignándose todos los datos necesarios para la determinación de la base imponible del Impuesto, tal y como ésta se define por los artículos 78 y 79 de la Ley del Impuesto, correspondiente a aquéllas y su importe, incluyendo el precio unitario sin Impuesto de dichas operaciones, así como cualquier descuento o rebaja que no esté incluido en dicho precio unitario.

(…)

h) La cuota tributaria que, en su caso, se repercuta, que deberá consignarse por separado.”.

Como señala la letra f) del punto 1, del artículo 6 citado, la factura deberá recoger la descripción de las operaciones, consignándose todos los datos necesarios para la determinación de la base imponible del impuesto correspondiente a aquéllas y su importe, incluyendo el precio unitario sin impuesto de dichas operaciones, así como cualquier descuento o rebaja que no esté incluido en dicho precio unitario.

De este precepto se deduce la necesidad de consignar el importe de la base imponible y todos los datos que puedan resultar necesarios para determinar su cuantía. Se exige igualmente la consignación del precio unitario sin impuestos, así como los descuentos o rebajas que correspondan. Lo que este precepto no exige es la consignación de un precio unitario con un número determinado de decimales (dos, cuatro, seis…) que queda al criterio del sujeto obligado a expedir la factura.

Tampoco exige el precepto al sujeto pasivo que expide la factura que determine la cuantía total de base imponible multiplicado el precio unitario consignado, redondeado de decimales (digamos dos), por el número de unidades entregadas, de forma que el producto resultante no coincida con el que resulta de hacer los cálculos de una forma más global (por ejemplo, multiplicando un precio unitario, IVA incluido, por el número de unidades vendidas y dividiendo a continuación la cifra global por la unidad más el tipo del impuesto en tanto por uno). Es evidente que estas dos formas de calcular la base del impuesto, ambas correctas, llevarán a resultados diferentes (aunque la discrepancia se cifre en céntimos).

De acuerdo con lo expuesto, cabe concluir que nada impide, si se pacta entre las partes, que se puedan expresar los precios unitarios en euros con más de dos decimales y operar con ellos para el cálculo de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido, o bien expresar dichos precios unitarios con dos decimales y posteriormente efectuar los correspondientes cálculos, si bien, en todo caso, en los importes totales a pagar o cobrar se deberá redondear por exceso o por defecto al segundo decimal que corresponda al céntimo de euro más próximo. Las cuotas impositivas así calculadas son las que deben consignarse en la correspondiente factura y ser objeto de declaración liquidación.

Por tanto, en relación con los decimales y las normas de redondeo, no es competencia de este Centro directivo indicar a los empresarios o profesionales con cuántos decimales pueden fijar sus precios. Pueden utilizar cuantos decimales quieran, aunque es evidente que al cliente sólo se le cobra con dos decimales.

Por tanto, las exigencias del artículo 6.1 letra f) relativa a la “descripción de la operación” se estimarán cumplidas siempre que la información aportada a la Administración Tributaria sea lo suficientemente ilustrativa de la operación, aunque existan discrepancias insignificantes en los cálculos aritméticos por efecto de los redondeos.

4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.