IVA - V0582-15 - 13/02/2015

En relación con el Impuesto sobre Actividades Económicas se informa lo siguiente:

1º) En primer lugar, debe indicarse que la clasificación de las distintas actividades en las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, aprobadas junto a la Instrucción para la aplicación de las mismas por Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, se realizará atendiendo a la naturaleza material de dichas actividades, y a cuáles sean efectivamente las actividades realizadas, con independencia, a estos efectos, de la consideración o denominación que las mismas tengan para sus titulares.

La regla 2ª de la citada Instrucción establece que el “mero ejercicio de cualquier actividad económica especificada en las Tarifas, así como el mero ejercicio de cualquier otra actividad de carácter empresarial, profesional o artístico no especificada en aquéllas, dará lugar a la obligación de presentar la correspondiente declaración de alta y de contribuir por este impuesto, salvo que en la presente Instrucción se disponga otra cosa”.

Por otro lado, la regla 4ª.1 de la Instrucción dispone que “con carácter general, el pago correspondiente a una actividad faculta, exclusivamente, para el ejercicio de esa actividad, salvo que en la Ley reguladora de este Impuesto, en las Tarifas o en la presente Instrucción se disponga otra cosa”.

2º) De lo hasta aquí expuesto, a la vista del escrito de consulta y según se desprende del mismo, la consultante deberá darse de alta en todas y cada una de las rúbricas de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas que clasifiquen las actividades efectivamente realizadas, las cuales consistirían en la elaboración de tartas, cestas de regalo y decoración de mesas para eventos a base de golosinas y distintos materiales decorativos.

En resumen, deberá darse de alta en las siguientes rúbricas de la sección primera de las Tarifas:

- Por la fabricación de tartas de golosinas o chuches, en el epígrafe 644.3, que clasifica el “Comercio al por menor de productos de pastelería, bollería y confitería”.

- Por la venta de distintos productos de vestir de bebe (canastillas, bodis, ropa y complementos), en el epígrafe 651.2, que clasifica el “Comercio al por menor de toda clase de prendas para el vestido y tocado.”.

- Si utilizara, además, otros elementos decorativos que no tengan epígrafe específico dentro de las Tarifas del impuesto, deberá darse de alta en el epígrafe 653.3 que clasifica el “Comercio al por menor de artículos de menaje, ferretería, adorno, regalo o reclamo (incluyendo bisutería y pequeño electrodoméstico.)”.

- Y por la elaboración de diseños de golosinas para eventos y la preparación y colocación de centros de mesa decorativos, así como la preparación y decoración de autoservicios de golosinas combinadas con material decorativo, elaborando distintos diseños, deberá darse de alta, además, en el epígrafe 979.2 que clasifica el “Adorno de templos y otros locales.”.

En relación con el Impuesto sobre el Valor Añadido se informa lo siguiente:

1.- El artículo 79 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), que regula las reglas especiales de determinación de la base imponible, dispone en su apartado dos, lo siguiente:

“Dos. Cuando en una misma operación y por precio único se entreguen bienes o se presten servicios de diversa naturaleza, incluso en los supuestos de transmisión de la totalidad o parte de un patrimonio empresarial, la base imponible correspondiente a cada uno de ellos se determinará en proporción al valor de mercado de los bienes entregados o de los servicios prestados.

Lo dispuesto en el párrafo anterior no se aplicará cuando dichos bienes o servicios constituyan el objeto de prestaciones accesorias de otra principal sujeta al Impuesto.”

En determinadas ocasiones puede darse, como sucede en el caso planteado en la consulta, que una determinada operación esté compuesta por varios elementos suscitándose la cuestión de si dichas operaciones han de fraccionarse para dar a cada una de ellas el tratamiento tributario que corresponda o si, por el contrario, han de tratarse como una operación única.

A estos efectos, es preciso citar, entre otras, la sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea, de 25 de febrero de 1999 (asunto C-349/96), en la que se declara lo siguiente:

“29. A este respecto, teniendo en cuenta la doble circunstancia de que, por una parte, del apartado 1 del artículo 2 de la Sexta Directiva se deduce que cada prestación de servicio normalmente debe ser considerada como distinta e independiente y que, por otra, la prestación constituida por un único servicio desde el punto de vista económico, no debe ser desglosada artificialmente para no alterar la funcionalidad del sistema del IVA, es importante buscar los elementos característicos de la operación controvertida para determinar si el sujeto pasivo realiza para el consumidor, considerado como un consumidor medio, varias prestaciones principales distintas o una prestación única.

30. Hay que señalar que se trata de una prestación única, en particular, en el caso de autos, en el que ha de considerarse que uno o varios elementos constituyen la prestación principal, mientras que, a la inversa, uno o varios elementos deben ser considerados como una o varias prestaciones accesorias que comparten el tratamiento fiscal que la prestación principal. Una prestación debe ser considerada accesoria de una prestación principal cuando no constituye para la clientela un fin en sí, sino el medio de disfrutar en las mejores condiciones del servicio principal del prestador (sentencia de 22 de octubre de 1998, Madgett y Baldwin, asuntos acumulados C-308/96 y C-94/97, Rec.p. I-6229, apartado 24).

31. En estas circunstancias, el hecho de que se facture un precio único no tiene importancia decisiva. Es cierto que cuando un prestador proporciona a sus clientes una prestación de servicio compuesta por varios elementos contra el pago de un precio único, éste puede abogar a favor de la existencia de una prestación única. Sin embargo, pese al precio único, si las circunstancias descritas en los apartados 7 a 10 de la presente sentencia se desprende que los clientes entienden comprar dos prestaciones distintas, a saber, una prestación de seguro y una prestación de servicio de registro de tarjetas, entonces sería preciso aislar la parte del precio único relativa a la prestación de seguro, que, en todo caso, quedaría exenta. Para ello, debe seguirse el método de cálculo o de apreciación más sencillo posible (véase, en este sentido, la sentencia Madgett y Baldwin, antes citada, apartados 45 y 46).”

De la citada sentencia pueden extraerse las siguientes conclusiones:

La realidad de las operaciones, entendidas desde la perspectiva del destinatario, es la que debe prevalecer, por lo que resulta improcedente realizar un fraccionamiento artificial de las operaciones en aras de su calificación fiscal.

Cuando una determinada prestación no constituye un fin en sí misma, sino que va dirigida a complementar a otra, cabe considerar aquélla como complementaria de ésta.

En principio, es irrelevante que se cobre un precio único por las operaciones.

2.- De conformidad con lo dispuesto en el apartado uno del artículo 90 de la Ley 37/1992, el referido Impuesto se exigirá al tipo general del 21 por ciento, salvo en los supuestos a que se refiere el artículo 91 de la propia Ley 37/1992.

El artículo 91, apartado uno, 1, números 1º y 2º de la Ley 37/92 determina que se aplicará el tipo impositivo del 10 por ciento a las entregas, adquisiciones intracomunitarias o importaciones de los bienes que se indican a continuación:

“1.º Las sustancias o productos, cualquiera que sea su origen que, por sus características, aplicaciones, componentes, preparación y estado de conservación, sean susceptibles de ser habitual e idóneamente utilizados para la nutrición humana o animal, de acuerdo con lo establecido en el Código Alimentario y las disposiciones dictadas para su desarrollo, excepto las bebidas alcohólicas.

Se entiende por bebida alcohólica todo líquido apto para el consumo humano por ingestión que contenga alcohol etílico.

A los efectos de este número no tendrán la consideración de alimento el tabaco ni las sustancias no aptas para el consumo humano o animal en el mismo estado en que fuesen objeto de entrega, adquisición intracomunitaria o importación.

2.º Los animales, vegetales y los demás productos susceptibles de ser utilizados habitual e idóneamente para la obtención de los productos a que se refiere el número anterior, directamente o mezclados con otros de origen distinto.

Se comprenden en este número los animales destinados a su engorde antes de ser utilizados en el consumo humano o animal y los animales reproductores de los mismos o de aquellos otros a que se refiere el párrafo anterior.”

3.- Constituye doctrina reiterada de este Centro directivo, entre otras, contestación de 28 de octubre de 1997, Nº 2246-97 y de 6 de mayo de 2005, Nº V0768-05, considerar que tributarán por el Impuesto sobre el Valor Añadido al tipo impositivo del 10 por ciento las entregas de golosinas; no obstante, cuando dichos productos se entreguen en continentes específicos la tributación del conjunto dependerá de las características de dichos continentes:

Si los continentes son, por su coste y características, los utilizados normalmente para envasar los correspondientes productos el conjunto tributará al tipo impositivo del 10 por ciento.

Si los continentes, por sus características o mayor valor, confieren el carácter esencial del conjunto, siendo el contenido de golosinas por tanto accesorio, el conjunto tributará al tipo impositivo del 21 por ciento por el importe total de su contraprestación.

Si el continente tiene un valor equivalente al de las golosinas y es susceptible de razonable utilización posterior, en los mismos o distintos usos, deberá aplicarse lo previsto en el artículo 79, apartado dos, primer párrafo de la Ley 37/1992, transcrito anteriormente.

4.- En consecuencia con lo anterior se informa de lo siguiente:

1º. Las tartas de golosinas, y las entregas de botes de golosinas, ramos de golosinas y centros de golosinas para decorar las mesas, tributarán por el Impuesto sobre el Valor Añadido al tipo impositivo del 10 por ciento, dado que la entrega de estos productos comestibles es la operación principal, entendiendo que los materiales necesarios para montar la tarta, ramos etc. son accesorios de la operación principal pues no constituye para su destinatario un fin en sí misma, sino el medio de disfrutar en las mejores condiciones de la operación principal, y no tienen un uso independiente posteriormente.

2º. No obstante, en el caso de que en los productos entregados en el Candy Bar, y en las entregas de las cestas de regalo con productos para bebés y golosinas, concurran los supuestos de los guiones segundo y tercero del apartado 3.- anterior, deberán aplicarse los criterios expuestos a efectos de la aplicación correcta del tipo impositivo del Impuesto sobre el Valor Añadido a dichas operaciones.

5.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.