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IVA - V0499-23 - 02/03/2023

Número de consulta: 
V0499-23
Español
DGT Organ: 
SG de Impuestos sobre el Consumo
Fecha salida: 
02/03/2023
Normativa: 
Ley 37/1992 art. 90-Uno-91-Uno-3-1º y 2º
Descripción de hechos: 
<p>La entidad consultante ha sido contratada por una persona física propietaria de una finca para que le construya la que será su vivienda habitual. A tal efecto, la consultante, como gestora integral de dicha construcción, facturará a su cliente por los conceptos siguientes:- Trabajos iniciales: gestiones para la obtención de la licencia de obras, anteproyecto, proyecto arquitectónico básico y proyecto ejecutivo (trabajos de ingeniería, de arquitecto, arquitectos técnicos y otros técnicos), estudios de diseño interior, control de calidad, estudio de seguridad y salud, topógrafo, geógrafo, gestiones relacionadas con la búsqueda y obtención del seguro de responsabilidad civil, etc.- Trabajos de ejecución material de la construcción: catas, cierre del solar, gestión de residuos generados por la obra, colocación de barracones y lavabos, movimientos de tierras, cimentación, estructura del edificio (incluye el hueco para el ascensor), albañilería, aislamiento, impermeabilización, particiones, trasdosados (paredes y tabiques), carpintería exterior, protección solar previo cálculo térmico según normativa (cortinas exteriores, toldos, etc.), elementos de seguridad para proteger las aberturas de la planta baja, carpintería interior, cristalería, cerrajería, instalaciones generales (luz, gas, agua, climatización, ventilación de cocina y baños, domótica, alarma, etc.), revestimientos, pavimentos, mobiliario estructural (armarios empotrados, espacio adaptado para la zona de la secadora, lavadora y limpieza), sanitarios, equipamiento (cocina, cortinas, o similares para oscurecer las aberturas que carecen de persianas según exige el Código Técnico de Edificación), máquina del ascensor, y urbanización interior de la parcela (incluye acondicionamiento del jardín, la construcción de una piscina, la colocación en una parte de la parcela de placas fotovoltaicas, acera o reparación de elementos públicos dañados.- Trabajos técnicos vinculados a la ejecución de la construcción: dirección de obra del arquitecto y dirección de obra del arquitecto técnico.- Trabajos vinculados a la finalización de la construcción y habitabilidad definitiva de la vivienda: documentación de la obra ejecutada, gestión y ayuda en la preparación de la escritura de obra nueva, preparación de la documentación y gestiones para la obtención de la cédula de habitabilidad y el certificado de primera ocupación, comunicación de la variación catastral, contratación de los servicios de electricidad, gas, saneamiento y a agua.En relación con los costes que forzosamente han de ir directamente a nombre del promotor (tales como las licencias de obra y fianzas, los seguros, suministros, etc.), el contratista remitirá al promotor los documentos de cada trámite que incorporen el importe a pagar, para que el promotor efectúe el pago directamente a su nombre dentro de los siguientes diez días naturales. Estos importes no se incluyen en la estimación económica realizada al promotor por los trabajos citados.</p>
Cuestión planteada: 
<p>A efectos de la aplicación del tipo reducido del 10% contemplado en el artículo 91.Uno.3.1º de la Ley 37/1992, se consulta si el contratista en función del conjunto de actividades desarrolladas anteriormente citadas, tanto directamente como a través de la subcontratación:- puede repercutir al tipo reducido del 10% a la totalidad de la facturación que efectuará directamente al promotor, al tratarse del encargo de una ejecución de vivienda en su globalidad de promotor a contratista/constructor;- o bien el contratista debe distinguir entre diferentes categorías de trabajos a facturar al promotor, repercutiendo al 10% ó al 21% en función de las mismas. En este caso, solicita que la respuesta aclarara qué criterios debe aplicar el contratista para determinar aquello que deba repercutir al tipo del 10% respecto de aquello que deba repercutir al tipo del 21%;- o bien debe repercutir toda la facturación al 21%, al tener la sociedad contratista/constructora un personal insuficiente para poder desarrollar todo o la mayoría del encargo del promotor y tener por ello que subcontratar entre el 85% y el 90% de la ejecución.</p>
Contestación completa: 

1.- De acuerdo con lo establecido en el artículo 90, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), el citado tributo se exigirá al tipo impositivo del 21 por ciento, salvo lo dispuesto en el artículo siguiente.

El artículo 91, apartado uno.3, números 1º y 2º de la citada Ley determina que se aplicará el tipo impositivo del 10 por ciento a:

"1º. Las ejecuciones de obras, con o sin aportación de materiales, consecuencia de contratos directamente formalizados entre el promotor y el contratista que tengan por objeto la construcción o rehabilitación de edificaciones o partes de las mismas destinadas principalmente a viviendas, incluidos los locales, anejos, garajes, instalaciones y servicios complementarios en ellos situados.

Se considerarán destinadas principalmente a viviendas las edificaciones en las que al menos el 50 por ciento de la superficie construida se destine a dicha utilización.

2.º Las ventas con instalación de armarios de cocina y de baño y de armarios empotrados para las edificaciones a que se refiere el número 1º anterior, que sean realizadas como consecuencia de contratos directamente formalizados con el promotor de la construcción o rehabilitación de dichas edificaciones.".

Según los criterios interpretativos del mencionado precepto legal, recogidos en la doctrina de esta Dirección General, la aplicación del tipo reducido del 10 por ciento procederá cuando:

a) Las operaciones realizadas tengan la naturaleza jurídica de ejecuciones de obra.

b) Dichas operaciones sean consecuencia de contratos directamente formalizados entre el promotor y el contratista.

La expresión "directamente formalizados" debe considerarse equivalente a "directamente concertados" entre el promotor y el contratista, cualquiera que sea la forma oral o escrita de los contratos celebrados.

A los efectos de este Impuesto, se considerará promotor de edificaciones el propietario de inmuebles que construyó (promotor-constructor) o contrató la construcción (promotor) de los mismos para destinarlos a la venta, el alquiler o el uso propio.

c) Dichas ejecuciones de obra tengan por objeto la construcción o rehabilitación de edificios destinados fundamentalmente a viviendas, incluidos los locales, anejos, instalaciones y servicios complementarios en ella situados.

d) Las referidas ejecuciones de obra consistan materialmente en la construcción o rehabilitación, al menos parcial, de los citados edificios o en instalaciones realizadas directamente en los mismos por el sujeto pasivo que las efectúe.

2.- Es criterio de este Centro directivo que no se incluyen en el referido precepto, tributando por el tipo impositivo general del 21 por ciento, las siguientes operaciones:

- las ejecuciones de obra para la construcción de piscinas en viviendas unifamiliares o para comunidades de propietarios (por todas, la contestación vinculante de 6 de octubre de 2016, número V4322-16 y la de 8 de octubre de 2019, número V3021-19);

- los honorarios profesionales devengados por un arquitecto con ocasión de la redacción del proyecto básico y el de dirección de obra (por todas, las contestaciones vinculantes de 18 de mayo de 2017, número V1186-17 y la de 23 de mayo de 2017, número V1246-17).

- la realización de estudios geotécnicos previos a la construcción de edificios (contestación de 20 de julio de 2001, número 1506-01) y el análisis y estudio de la calidad del hormigón utilizado en la construcción de edificios (contestación de 9 de abril de 1997, número 0693-97);

- la entrega con instalación de electrodomésticos y mobiliario distinto del de cocina y baño (por todas, la contestación vinculante de 11 de febrero de 2013, número V0401-13).

3.- Por otro lado, el apartado dos del artículo 79 de la Ley 37/1992, dispone lo siguiente:

“Dos. Cuando en una misma operación y por precio único se entreguen bienes o se presten servicios de diversa naturaleza, incluso en los supuestos de transmisión de la totalidad o parte de un patrimonio empresarial, la base imponible correspondiente a cada uno de ellos se determinará en proporción al valor de mercado de los bienes entregados o de los servicios prestados.

Lo dispuesto en el párrafo anterior no se aplicará cuando dichos bienes o servicios constituyan el objeto de prestaciones accesorias de otra principal sujeta al Impuesto.”.

4.- En consecuencia, este Centro directivo le informa lo siguiente:

1º.- Se aplicará el tipo impositivo del 10 por ciento a las ejecuciones de obra que tengan por objeto la construcción o rehabilitación de edificaciones destinadas a vivienda, siempre que sean consecuencia de contratos directamente formalizados entre el promotor y el contratista que realiza las ejecuciones de obra señaladas, con independencia de que éste último aporte o no los materiales necesarios para la ejecución de la obra, incluidas las que tienen por objeto la instalación de muebles de cocina en un edificio en construcción.

El tipo reducido se aplica con independencia de que el promotor concierte la total construcción con un solo empresario o profesional, o concierte la realización con varios empresarios realizando cada uno de ellos una parte de la obra según su especialidad.

No obstante lo anterior, se aplicará el tipo impositivo del 21 por ciento a las ejecuciones de obra realizadas por un subcontratista para el contratista principal y no para el promotor de la rehabilitación o construcción de la edificación.

2º.- Tributarán al tipo impositivo del 21 por ciento las siguientes operaciones realizadas por la entidad consultante para el promotor que se indican a continuación:

- las incluidas en los conceptos denominados “trabajos iniciales”, “trabajos técnicos vinculados a la ejecución de la construcción” y “trabajos vinculados a la finalización de la construcción y habitabilidad definitiva de la vivienda”, objeto de consulta.

- las ejecuciones de obra para la construcción de una piscina.

- la venta con instalación de electrodomésticos y mobiliario distinto del de baño y cocina.

3º.- Cuando en una misma operación y por precio único se entreguen bienes o se presten servicios de diversa naturaleza, que tributen a diferentes tipos impositivos conforme a lo expuesto anteriormente, la base imponible correspondiente a cada uno de ellos se determinará en proporción al valor de mercado de los bienes entregados o de los servicios prestados.

5.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.