IRPF V1827-20 - 08/06/2020

En cuanto a la tributación de la operación planteada en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, deben tenerse en cuenta los siguientes preceptos del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados –en adelante, ITP y AJD–, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (BOE de 20 de octubre de 1993):

“Artículo 7.

(…).

“2. Se considerarán transmisiones patrimoniales a efectos de liquidación y pago del impuesto:

(…).

C) Los expedientes de dominio, las actas de notoriedad, las actas complementarias de documentos públicos a que se refiere el Título VI de la Ley Hipotecaria y las certificaciones expedidas a los efectos del artículo 206 de la misma Ley, a menos que se acredite haber satisfecho el impuesto o la exención o no sujeción por la transmisión, cuyo título se supla con ellos y por los mismos bienes que sean objeto de unos u otras, salvo en cuanto a la prescripción cuyo plazo se computará desde la fecha del expediente, acta o certificación.”.

El precepto anteriormente transcrito recoge una serie de procedimientos que tienen por objeto acreditar la adquisición del dominio a los efectos de proporcionar un título inmatriculador permitiendo el acceso al Registro de la Propiedad, en el caso de los propietarios de fincas que carezcan de título que acredite su derecho o en los supuestos en que se haya producido una interrupción del tracto registral, debiendo tenerse en cuenta que el hecho imponible está constituido por el otorgamiento del expediente y no por la transmisión del domino cuyo título se supla con el mismo, razón por la cual la prescripción se computa desde la fecha del expediente y no desde la fecha de la transmisión. Sin embargo, se excluye la tributación como transmisión patrimonial onerosa siempre que se acredite haber satisfecho el impuesto o la exención o no sujeción por la transmisión de los bienes cuyo título se supla con el citado expediente.

En el presente caso, una vez que el consultante disponga de un título inmatriculador suficiente que acredite la propiedad del suelo y le permita el acceso al Registro de la Propiedad, deberá presentar la correspondiente autoliquidación por la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del ITP y AJD salvo los supuestos de excepción anteriormente señalados y, una vez inscrita la propiedad del suelo, podrá procederse a otorgar la correspondiente declaración de obra nueva de la vivienda. En cuanto al tipo de gravamen aplicable a las referidas operaciones debe tenerse en cuenta lo dispuesto en los artículos 11.1, aplicable a la adquisición del solar, y el 31.2 en cuanto a la declaración de obra nueva, que tributará por la cuota variable del documento notarial de Actos Jurídicos Documentados.

Conforme al primero de ellos “La cuota tributaria se obtendrá aplicando sobre la base liquidable los siguientes tipos, sin perjuicio de lo establecido en el artículo siguiente: Si se trata de la transmisión de bienes muebles o inmuebles, así como la constitución y cesión de derechos reales que recaigan sobre los mismos, excepto los derechos reales de garantía, con el tipo que, conforme a lo previsto en la Ley 21/2001, de 27 de diciembre, por la que se regulan las medidas fiscales y administrativas del nuevo sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía, haya sido aprobado por la Comunidad Autónoma.

Si la Comunidad Autónoma no hubiese aprobado el tipo a que se refiere el párrafo anterior, se aplicará el 6 % a la transmisión de inmuebles, … (…).”.

En cuanto al artículo 31.2, dispone que se aplicará el tipo de gravamen que, conforme a lo previsto en la citada Ley 21/2001 haya sido aprobado por la Comunidad Autónoma y si esta no hubiese aprobado ningún tipo específico al efecto, se aplicará el 0,50 por 100.

Por tanto, ambos preceptos contienen una remisión a la normativa propia de las comunidades autónomas sobre la que esta Dirección General carece de competencia para pronunciarse en base a lo dispuesto en los artículos 49.1 y 55 de la Ley 22/2009, de 18 de diciembre, por la que se regula el sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía y se modifican determinadas normas tributarias (BOE de 19 de diciembre):

- El artículo 49.1 establece el alcance de las competencias normativas de las Comunidades Autónomas en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, disponiendo que éstas podrán asumir dichas competencias en relación a diversos tipos de gravamen, entre los que se incluyen el tipo de transmisión de bienes inmuebles y la cuota variable del documento notarial. En concreto las Comunidades Autónomas tienen competencia para regular el tipo de transmisión onerosa de inmuebles y el tipo de gravamen de los documentos notariales.

- Por otro lado, el artículo 55 de la citada norma determina el alcance de la delegación de competencias en relación con la gestión tributaria, estableciendo en su apartado 2 que “No son objeto de delegación las competencias para la contestación de las consultas reguladas en los artículos 88 y 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, salvo en lo que se refiera a la aplicación de las disposiciones dictadas por la Comunidad Autónoma en el ejercicio de sus competencias.”.

Por tanto, esta Dirección General carece de competencia para pronunciarse sobre la cuestión referida a los tipos impositivos de la modalidad de Transmisiones Patrimoniales Onerosas y de Actos Jurídicos Documentados, por tratarse de la aplicación una disposición dictada por una Comunidad Autónoma en el ejercicio de sus competencias normativas.

Pasando al análisis de la tributación correspondiente al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, el consultante no manifiesta las circunstancias relativas a la adquisición del terreno, por lo que se parte de la hipótesis de que dicho terreno fue adquirido a título lucrativo u oneroso en 1960 o fecha anterior, procediéndose en dicho año a la construcción por el consultante y su mujer con fondos gananciales de su vivienda habitual sobre dicho terreno.

Partiendo de dicha hipótesis, debe tenerse en cuenta que, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 33.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), “son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél, salvo que por esta Ley se califiquen como rendimientos.”

Por tanto, para que se produzca una ganancia o pérdida patrimonial han de concurrir simultáneamente dos circunstancias: una variación en el valor del patrimonio del contribuyente y una alteración en su composición.

De acuerdo con lo anteriormente expuesto, un expediente de inmatriculación, aisladamente considerado, cuyo único objeto sea la inscripción registral de la titularidad de un inmueble, no generará ganancia o pérdida patrimonial alguna, ya que dicho expediente no conllevaría una variación en la composición del patrimonio del consultante. Es decir, la inscripción implicaría la declaración registral de la existencia de una adquisición producida con anterioridad. Y todo ello con independencia de que la adquisición de un inmueble no implica con carácter general la existencia de una renta a efectos del Impuesto, bien por no existir una variación en el valor del patrimonio, aunque sí en su composición (adquisiciones dinerarias) o bien por no estar sujetas al Impuesto (adquisiciones a título gratuito). Únicamente generarían una renta sujeta al Impuesto las adquisiciones que, implicando un cambio en la composición del patrimonio, determinaran a su vez una variación en su valor a efectos del Impuesto (permutas, adjudicaciones en liquidación de sociedades, etcétera).

Siguiendo con la hipótesis manifestada con anterioridad, en este supuesto debe entenderse adquirido el inmueble por el consultante, en cuanto al suelo, en la fecha en que se adquirió el terreno, y en cuanto a la construcción, en el momento en que finalizara la obra nueva, siendo el valor de adquisición del suelo a efectos de futuras transmisiones, el importe real por el que dicha adquisición se hubiera efectuado, si se adquirió de forma onerosa (artículo 35.1 de la LIRPF), o el valor que resulte de la aplicación de las normas del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, sin que pueda exceder del valor de mercado, si se adquirió de forma gratuita (artículo 36 de la LIRPF). En cuanto al valor de adquisición de la construcción, de acuerdo con el citado artículo 35.1 de la LIRPF, será el importe efectivamente satisfecho.

A los importes referidos se añadirá el de los gastos y tributos inherentes a la adquisición, excluidos los intereses, satisfechos por el adquirente.

Todo ello con independencia de la prueba de las referidas fechas y valores, que al tratarse de una cuestión de hecho, es una cuestión ajena a las competencias de este Centro Directivo, correspondiendo la valoración de las pruebas a los órganos de gestión e inspección de los tributos, a su requerimiento. Al respecto, han de considerarse las reglas generales establecidas en el artículo 105.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE de 18 de diciembre), que dispone que "En los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo"; así como en el artículo 106.1 de dicha Ley, que establece que “En los procedimientos tributarios serán de aplicación las normas que sobre medios y valoración de prueba se contienen en el Código Civil y en la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil, salvo que la ley establezca otra cosa”.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la citada Ley General Tributaria.