IRPF - V0594-22 - 21/03/2022

En primer lugar, de lo manifestado en su escrito de consulta, parece deducirse que el piso objeto de consulta formaba parte de la cuota proindiviso del 10,5% del pleno dominio que ostentaba la consultante del edificio, cuota que ha sido transmitida en fecha 28 de septiembre de 2021. Consecuencia de lo anterior, se deduce que la consultante ostentaba el pleno dominio del piso que ha sido su vivienda habitual, en la parte que le corresponda de acuerdo con su titularidad jurídica (10,5%), y que el mismo ha sido transmitido en fecha 28 de septiembre de 2021 junto con el resto de elementos de la cuota proindiviso de la que el piso forma parte, si bien todo ello no ha sido precisado con claridad en su escrito de consulta.

Una vez realizado dicho inciso, para resolver esta consulta se va a partir de la hipótesis de que, en su caso se cumple todo lo anteriormente expresado en el párrafo anterior.

A este respecto, hay que tener en cuenta que, de acuerdo con el artículo 392 del Código Civil, “hay comunidad cuando la propiedad de una cosa o un derecho pertenece pro indiviso a varias personas.

(..).”.

Mientras que en el artículo 399 del mimo texto legal, se establece:

“Todo condueño tendrá la plena propiedad de su parte y la de los frutos y utilidades que le correspondan, pudiendo en su consecuencia enajenarla, cederla o hipotecarla, y aun sustituir otro en su aprovechamiento, salvo si se tratare de derechos personales. Pero el efecto de la enajenación o de la hipoteca con relación a los condueños estará limitado a la porción que se adjudique en la división al cesar la comunidad.”.

Teniendo en cuenta lo anterior, la transmisión por parte de la consultante de su cuota proindiviso del 10,5% del pleno dominio que ostentaba en el edificio que se describe en el escrito de consulta, generará en la persona transmitente una ganancia o pérdida patrimonial, al producirse una alteración en la composición de su patrimonio que da lugar a una variación en su valor, de acuerdo con lo previsto en el artículo 33.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, que se cuantificará por diferencia entre los valores de adquisición y de transmisión, de acuerdo con lo dispuesto en los artículos 34 y siguientes de la Ley del Impuesto, valores que vienen definidos en los artículos 35 y 36, para las transmisiones onerosas y lucrativas, respectivamente.

Por otro lado, hay que tener en cuenta – en caso de que así proceda –, lo establecido en la disposición transitoria novena de la LIRPF, que establece un régimen transitorio para las ganancias patrimoniales derivadas de la transmisión de elementos patrimoniales no afectos a actividades económicas, que hubieran sido adquiridos antes del 31 de diciembre de 1994.

Por otro lado, teniendo en cuenta que la vivienda objeto de consulta forma parte de la referida cuota proindiviso (10,5%), si dicha vivienda se tratase de la vivienda habitual de la persona transmitente, circunstancia que según se manifiesta en su escrito de consulta, concurre en la vivienda que se ha transmitido, podría resultar de aplicación la exención contemplada en la letra b) del apartado 4 del artículo 33 de la Ley del Impuesto, según el cual estarán exentas las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto “con ocasión de la transmisión de su vivienda habitual por mayores de 65 años o por personas en situación de dependencia severa o de gran dependencia de acuerdo con la Ley de promoción de la autonomía personal y atención a las personas en situación de dependencia”.

El concepto de vivienda habitual se recoge en la disposición adicional vigésima tercera de la LIRPF y, en su desarrollo, en el artículo 41 bis del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), en adelante RIRPF, que dispone lo siguiente:

“1. A los efectos previstos en los artículos 7.t), 33.4.b), y 38 de la Ley del Impuesto se considera vivienda habitual del contribuyente la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años.

No obstante, se entenderá que la vivienda tuvo el carácter de habitual cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho plazo, se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente exijan el cambio de domicilio, tales como celebración de matrimonio, separación matrimonial, traslado laboral, obtención del primer empleo, o cambio de empleo, u otras análogas justificadas.

(…)

3. A los exclusivos efectos de la aplicación de las exenciones previstas en los artículos 33.4. b) y 38 de la Ley del Impuesto, se entenderá que el contribuyente está transmitiendo su vivienda habitual cuando, con arreglo a lo dispuesto en este artículo, dicha edificación constituya su vivienda habitual en ese momento o hubiera tenido tal consideración hasta cualquier día de los dos años anteriores a la fecha de transmisión.”.

No obstante, en la actual situación se debe mencionar el Real Decreto-ley 11/2020, de 31 de marzo, por el que se adoptan medidas urgentes complementarias en el ámbito social y económico para hacer frente al COVID-19, que establece en su disposición adicional novena:

“Disposición adicional novena. Aplicación del Real Decreto-ley 8/2020, de 17 de marzo, de medidas urgentes extraordinarias para hacer frente al impacto económico y social del COVID-19 a determinados procedimientos y actos.

1. (…).

2. Desde la entrada en vigor del Real Decreto 463/2020, de 14 de marzo, por el que se declara el estado de alarma para la gestión de la situación de crisis sanitaria ocasionada por el COVID-19, hasta el 30 de abril de 2020 quedan suspendidos los plazos de prescripción y caducidad de cualesquiera acciones y derechos contemplados en la normativa tributaria.”.

A su vez, la disposición adicional primera del Real Decreto-ley 15/2020, de 21 de abril, de medidas urgentes complementarias para apoyar la economía y el empleo, establece:

“Las referencias temporales efectuadas a los días 30 de abril y 20 de mayo de 2020 en el artículo 33 del Real Decreto-ley 8/2020, de 17 de marzo, de medidas urgentes extraordinarias para hacer frente al impacto económico y social del COVID-19, y en las disposiciones adicionales octava y novena del Real Decreto-ley 11/2020, de 31 de marzo, por el que se adoptan medidas urgentes complementarias en el ámbito social y económico para hacer frente al COVID-19, se entenderán realizadas al día 30 de mayo de 2020.”.

Por tanto, tal y como establecen los citados Reales Decretos-Ley, a efectos del plazo previsto en el artículo 41 bis.3 del RIRPF computado desde que la vivienda dejó de ser habitual hasta que se transmite, se ha paralizado el cómputo de dicho plazo desde el 14 de marzo de 2020, fecha de entrada en vigor del Real Decreto 463/2020, hasta el 30 de mayo de 2020.

No obstante, conviene precisar que la residencia en una determinada vivienda es una cuestión de hecho cuya acreditación se llevará a cabo por cualquier medio de prueba válida en derecho (conforme disponen los artículos 105 y 106 de la Ley 58/2003, General Tributaria, de 17 de diciembre); cuya valoración no es competencia de este Centro Directivo sino de los órganos de gestión de inspección de la Agencia Estatal de Administración Tributaria.

Si se dieran ambas circunstancias, que la vivienda que se transmite sea la vivienda habitual de la persona que realiza la transmisión en los términos anteriormente indicados y tratarse de persona mayor de 65 años o en situación de dependencia severa o de gran dependencia de conformidad con la Ley de promoción de la autonomía personal y atención a las personas en situación de dependencia, resultaría de aplicación la exención regulada en la letra b) del artículo 33.4 de la LIRPF respecto de la ganancia patrimonial que, en su caso, se hubiera derivado de la transmisión de la vivienda.

Por otro lado, hay que tener en cuenta que, al ser criterio de este Centro Directivo que los beneficios fiscales relativos a la vivienda habitual están ligados a la titularidad del pleno dominio, aunque sea compartido, de la misma. En este caso, tal como ya se ha explicado, para resolver esta consulta se ha partido de la premisa de que la consultante ostenta el 10,5% de titularidad jurídica del pleno dominio de la vivienda objeto de consulta, si bien dicho extremo no ha sido expresado con claridad en el escrito de consulta.

Por tanto, para que a la ganancia patrimonial que se derivara de la transmisión de la vivienda, le resultara aplicable la exención prevista en el artículo 33.4 b) de la LIRPF, se requiere que se cumplan los requisitos anteriormente expuestos, en particular, la consideración como vivienda habitual de la consultante en la fecha en que la ha transmitido (28 de septiembre de 2021) o en cualquier momento dentro del plazo previamente señalado anterior a la fecha de transmisión – teniendo en cuenta que se ha paralizado el cómputo de dicho plazo desde el 14 de marzo de 2020, fecha de entrada en vigor del Real Decreto 463/2020, hasta el 30 de mayo de 2020, tal como se ha explicado anteriormente –.

Teniendo en cuenta lo anteriormente expuesto, para resolver esta consulta se va a partir de la premisa de que, en este caso, se cumple dicho requisito de que la vivienda respecto de la que la interesada ha transmitido el 10,5% de su propiedad, tenía la consideración de ser su vivienda habitual, en la fecha en que se realizó dicha transmisión o habrá tenido tal consideración hasta cualquier día de los dos años anteriores a la fecha en que se llevó a cabo la misma.

Según los datos aportados en su escrito de consulta, al transmitir su cuota proindiviso (10,5%) del pleno dominio que ostentaba del edificio, la consultante, mayor de 65 años, ha transmitido la plena propiedad en el porcentaje que le corresponde de titularidad jurídica (10,5%) de su vivienda habitual, junto con el resto de elementos integrantes de su cuota proindiviso. En consecuencia, al darse ambas circunstancias, que la vivienda que se transmite es la vivienda habitual de la consultante en los términos anteriormente indicados y tratarse de persona mayor de 65 años, resultará de aplicación la exención regulada en la letra b) del artículo 33.4 de la LIRPF respecto de la ganancia patrimonial derivada de la transmisión de su cuota proindiviso del pleno dominio que ostentaba del edificio, exclusivamente en la parte que proporcionalmente corresponda a la transmisión de su porcentaje de titularidad jurídica del 10,5% de su vivienda.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.