Impuestos Patrimoniales, Tasas y Precios Públicos - V0723-19 - 01/04/2019

En cuanto a la tributación de la operación planteada, deben tenerse en cuenta los siguientes preceptos del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados –en adelante, ITP y AJD–, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (BOE de 20 de octubre de 1993):

Artículo 4

“A una sola convención no puede exigírsele más que el pago de un solo derecho, pero cuando un mismo documento o contrato comprenda varias convenciones sujetas al impuesto separadamente, se exigirá el derecho señalado a cada una de aquéllas, salvo en los casos en que se determine expresamente otra cosa”.

Artículo 7

“2. Se considerarán transmisiones patrimoniales a efectos de liquidación y pago del impuesto:

B) Los excesos de adjudicación declarados, salvo los que surjan de dar cumplimiento a lo dispuesto en los artículos 821, 829, 1.056 (segundo) y 1.062 (primero) del Código Civil y Disposiciones de Derecho Foral, basadas en el mismo fundamento”.

Artículo 30

“En las primeras copias de escrituras públicas que tengan por objeto directo cantidad o cosa valuable servirá de base el valor declarado, sin perjuicio de la comprobación administrativa”

Artículo 31

“2. Las primeras copias de escrituras y actas notariales, cuando tengan por objeto cantidad o cosa valuable, contengan actos o contratos inscribibles en los Registros de la Propiedad, Mercantil, de la Propiedad Industrial y de Bienes Muebles no sujetos al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones o a los conceptos comprendidos en los números 1 y 2 del artículo 1 de esta Ley, tributarán, además, al tipo de gravamen que, conforme a lo previsto en la Ley 21/2001, de 27 de diciembre, por la que se regulan las medidas fiscales y administrativas del nuevo sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía, haya sido aprobado por la Comunidad Autónoma.

Si la Comunidad Autónoma no hubiese aprobado el tipo a que se refiere el párrafo anterior, se aplicará el 0,50 por 100, en cuanto a tales actos o contratos”.

Por otro lado, el artículo 70 del Reglamento del Impuesto, aprobado por Real Decreto 828/1995, de 29 de mayo, (BOE de 22 de junio), establece determinadas reglas especiales:

“3. En las escrituras de agrupación, agregación y segregación de fincas, la base imponible estará constituida, respectivamente, por el valor de las fincas agrupadas, por el de la finca agregada a otra mayor y por el de la finca que se segregue de otra para constituir una nueva independiente”.

En el supuesto que examina, lo primero a tener en cuenta es la existencia de varias convenciones que, conforme al artículo 4, deberán tributar separadamente al constituir hechos imponibles independientes:

1º La división de la finca D en tres nuevas fincas, D1, D2 y D3.

2º La disolución del condominio que recae sobre las citadas tres nuevas fincas.

3º La agrupación de dos de las nuevas fincas resultantes de la división de D, con otras dos fincas del consultante.

Los supuestos primero y tercero implican una alteración física de los inmuebles al objeto de su constancia en el Registro de la Propiedad, sin afectar a la titularidad de los mismos y sin implicar, en modo alguno, ni la transmisión ni el gravamen de los inmuebles.

Por el contrario, la disolución de la comunidad de bienes si constituye una modificación del régimen jurídico de los inmuebles a los que afecta, en cuanto supone la extinción de la copropiedad existente sobre dichos bienes, que pasarán a ser propiedad exclusiva de los respectivos adjudicatarios, sin que, como luego se verá, tampoco implique la transmisión del bien.

Por tanto, dada la inexistencia de transmisión, todos los supuestos planteados constituirán hecho imponible de la cuota variable del documento notarial de la modalidad de Actos Jurídicos Documentados, establecida en el artículo 31.2 del Texto refundido, al concurrir los cuatro requisitos exigidos en dicho precepto:

Tratarse de una primera copia de una escritura o un acta notarial.

Tener por objeto cantidad o cosa valuable.

Contener actos o contratos inscribibles en los Registros de la Propiedad, Registro Mercantil, Registro de la Propiedad Industrial o Registro de Bienes Muebles.

Contener actos o contratos no sujetos al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones o a los conceptos comprendidos en los números 1 y 2 del Texto Refundido del ITP y AJD, modalidades de Transmisiones Patrimoniales Onerosas y Operaciones Societarias.

En los supuestos de división y agrupación la base imponible se determina de conformidad con la regla general contenida en el artículo 30.1 del Texto Refundido, complementada con el artículo 70.3 del Reglamento. Conforme al apartado primero del artículo 30: “servirá de base el valor declarado, sin perjuicio de la comprobación administrativa”, precisando el reglamento del impuesto cuál es el objeto valuable que debe ser tomado en consideración para fijar la base imponible en los distintos supuestos de modificación registral de fincas que contempla. Así, en el caso de la agrupación, la base imponible estará constituida por el valor de las fincas agrupadas, es decir, por el valor de la nueva finca resultante. En la división registral de una finca, al no estar esta figura expresamente contemplada en el artículo 70, habrá que acudir a la regla general y fijar la base imponible en función del valor de las tres nuevas fincas resultantes de la modificación operada.

En cuanto a la disolución del condominio, establece el artículo 392 del Código Civil que “hay comunidad cuando la propiedad de una cosa o de un derecho pertenece pro indiviso a varias personas”, añadiendo el artículo 450 que “cada uno de los partícipes de una cosa que se posea en común, se entenderá que ha poseído exclusivamente la parte que al dividirse le cupiere durante todo el tiempo que duró la indivisión”. A la vista de lo expuesto se puede considerar que la extinción o disolución de la comunidad supone la adjudicación de bienes o derechos a cada uno de los comuneros en proporción a su cuota de participación, bien entendido que dicha adjudicación no es una verdadera transmisión, pues no se atribuye al comunero algo que éste no tuviera con anterioridad, como resulta del artículo 450 del Código Civil. En este sentido el Tribunal Supremo ha declarado reiteradamente que la división de la cosa común y la consiguiente adjudicación a cada comunero en proporción a su interés en la comunidad no es una transmisión patrimonial propiamente dicha –ni a efectos civiles ni a efectos fiscales- sino una mera especificación o concreción de un derecho abstracto preexistente.

Por ello, cuando la disolución del condominio se lleve a cabo de tal forma que el comunero no reciba más de lo que le corresponda en proporción de su cuota de participación en la cosa común, sin que se origine exceso de adjudicación, dicha disolución no constituirá una transmisión patrimonial que deba tributar por la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del ITP y AJD. Ahora bien, la inexistencia de transmisión patrimonial y la consiguiente no sujeción por la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del ITP y AJD determina la sujeción de la escritura de disolución a la cuota gradual de actos jurídicos documentados, documentos notariales, en tanto nuevamente concurren los requisitos exigidos en el artículo 31.2 del texto refundido del Impuesto, anteriormente referidos. Si, por el contrario, a un comunero se le adjudicase más de lo que le corresponda por su cuota de participación en la cosa común, el exceso que reciba no es algo que tuviese con anterioridad, por lo que su adjudicación si constituiría una transmisión patrimonial que tendrá carácter oneroso o lucrativo según sea o no objeto de compensación por parte del comunero que recibe el exceso al comunero que recibe de menos, debiendo tributar, en su caso, en el ámbito del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados o en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. En este sentido declara el artículo 7.2.B) del Texto Refundido que los excesos de adjudicación se consideran transmisiones patrimoniales a efectos de liquidación y pago del impuesto.

En el supuesto planteado no se produce tal exceso, pues las fincas adjudicadas al consultante constituyen el 75,75% del valor de la finca original sobre la que recaía el condominio, por lo que la adjudicación de las fincas D1 y D2 no es más que el pago de la cuota que le correspondía en la comunidad de bienes. En consecuencia, la no sujeción de la operación por la primera de las modalidades del impuesto determina la aplicación de la cuota variable del artículo 31.2, constituyendo la base imponible el valor declarado de las fincas sobre las que recaía el condominio, conforme al artículo 30.1 del Texto Refundido.

Por último, en cuanto a la determinación del tipo impositivo aplicable, deberá tenerse en cuenta la normativa aplicable en la Comunidad Autónoma de la Región de Murcia, pues, conforme al artículo 31.2 del Texto Refundido, la cuota tributaria se determinará aplicando el tipo de gravamen aprobado por la Comunidad Autónoma correspondiente al lugar en que se encuentren los inmuebles, conforme a lo previsto en la Ley 21/2001, de 27 de diciembre, por la que se regulan las medidas fiscales y administrativas del nuevo sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía, referencia que hoy debe entenderse hecha a la Ley 22/2009, de 18 de diciembre, que sustituye a la anterior.

De las citadas normas se deriva lo siguiente:

- El ITP y AJD es un tributo estatal cuyo rendimiento se cede a las Comunidades Autónomas con el alcance y condiciones que en la misma se establecen (artículo 25.1), correspondiendo al Estado la titularidad de las de las competencias normativas y de aplicación de los tributos (artículo 45.1).

- No obstante, las Comunidades Autónomas podrán asumir competencias normativas sobre ciertos aspectos del Impuesto y hacerse cargo, por delegación del Estado, de aquellas competencias que sean necesarias para la gestión de los tributos cedidos. Entre las cuestiones sobre las que pueden asumir competencias se encuentra la de regular determinados tipos impositivos, incluido el correspondiente a la cuota variable del documento notarial (artículo 49).

- Cuando la Comunidad Autónoma hubiere hecho uso de sus competencias normativas, también le corresponderá en exclusiva la resolución de las consultas referidas a la aplicación de las disposiciones dictadas por ella, careciendo este Centro Directivo competencia para pronunciarse sobre las mismas (artículo 55.2)

CONCLUSIÓN

En el supuesto que se plantea, por lo que se refiere al consultante, procede practicar las siguientes liquidaciones independientes, todas ellas por el mismo concepto, la cuota variable del documento notarial de la modalidad de actos jurídicos documentados:

1. División de la Finca D, sobre una base imponible coincidente con el valor de la finca que se divide.

2. Adjudicación al consultante de las fincas D2 y D3, sobre una base imponible constituida por la suma de ambas fincas.

3. Agrupación de la finca D1 a una de las fincas privativas del consultante, sobre una base imponible constituida por el valor de las fincas agrupadas.

4. Agrupación de la finca D2 a otra de las fincas privativas del consultante, sobre una base imponible determinada igual que en el supuesto anterior.

En las cuatro liquidaciones se determinará la cuota tributaria aplicando el tipo impositivo aprobado por la Comunidad Autónoma correspondiente al lugar en que se encuentren los inmuebles, conforme a lo previsto en la Ley 22/2009, de 18 de diciembre, por la que se regula el sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía y se modifican determinadas normas tributarias.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.