Los padres del consultante poseen participaciones en siete entidades. Entre los padres, el consultante, otros hermanos y entidades participadas por los padres y los hijos, poseen el 100 por 100 de las participaciones. El consultante y sus tres hermanos van a recibir de sus padres, mediante donación, las participaciones que estos ostentan en las sociedades. Los donantes, que tienen más de 65 años, son miembros del Consejo de Administración de las entidades percibiendo una retribución por el ejercicio de dicho cargo. Los activos de las entidades están afectos al desarrollo de las actividades realizadas por las mismas. Tras la donación el matrimonio dejará de formar parte del consejo de administración de las entidades.Una vez recibida la donación, el consultante y sus hermanos tienen la intención de transmitir a sus respectivas sociedades holding las participaciones en las entidades, mediante la realización de una aportación no dineraria. El consultante y sus hermanos mantendrán en su patrimonio las participaciones que se les entregarán en la ampliación de capital de las respectivas entidades holding, estando exentas estas participaciones en el Impuesto sobre el Patrimonio.
- Cumplimiento de los requisitos previstos en el artículo 20.6 de la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones para la aplicación de la reducción del 95% en la donación de las participaciones de las siete entidades.- Si la aportación planteada tras la donación supondría un incumplimiento del requisito de mantenimiento previsto en el apartado c) del artículo 20.6 de la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
El artículo 20.6 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (BOE de 19 de diciembre) –en adelante LISD- establece lo siguiente:
«Artículo 20. Base Liquidable.
(…)
6. En los casos de transmisión de participaciones "inter vivos", en favor del cónyuge, descendientes o adoptados, de una empresa individual, un negocio profesional o de participaciones en entidades del donante a los que sea de aplicación la exención regulada en el apartado octavo del artículo 4 de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio, se aplicará una reducción en la base imponible para determinar la liquidable del 95 por 100 del valor de adquisición, siempre que concurran las condiciones siguientes:
a) Que el donante tuviese sesenta y cinco o más años o se encontrase en situación de incapacidad permanente, en grado de absoluta o gran invalidez.
b) Que, si el donante viniere ejerciendo funciones de dirección, dejara de ejercer y de percibir remuneraciones por el ejercicio de dichas funciones desde el momento de la transmisión.
A estos efectos, no se entenderá comprendida entre las funciones de dirección la mera pertenencia al Consejo de Administración de la sociedad.
c) En cuanto al donatario, deberá mantener lo adquirido y tener derecho a la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio durante los diez años siguientes a la fecha de la escritura pública de donación, salvo que falleciera dentro de ese plazo.
Asimismo, el donatario no podrá realizar actos de disposición y operaciones societarias que, directa o indirectamente, puedan dar lugar a una minoración sustancial del valor de la adquisición. Dicha obligación también resultará de aplicación en los casos de adquisiciones "mortis causa" a que se refiere la letra c) del apartado 2 de este artículo.
En el caso de no cumplirse los requisitos a que se refiere el presente apartado, deberá pagarse la parte el impuesto que se hubiere dejado de ingresar como consecuencia de la reducción practicada y los intereses de demora.».
Conforme al precepto transcrito, la aplicación de la reducción exige la previa exención de las participaciones en el Impuesto sobre el Patrimonio del donante, así como que el donatario tenga derecho a esta exención durante los diez años siguientes a la donación.
A este respecto, el artículo 4.Ocho. Dos de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio, establece la exención en los términos siguientes:
«Artículo 4. Bienes y derechos exentos.
Estarán exentos de este impuesto:
(…)
Ocho.
(…)
Dos. La plena propiedad, la nuda propiedad y el derecho de usufructo vitalicio sobre las participaciones en entidades, con o sin cotización en mercados organizados, siempre que concurran las condiciones siguientes:
a) Que la entidad, sea o no societaria, no tenga por actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario. Se entenderá que una entidad gestiona un patrimonio mobiliario o inmobiliario y que, por lo tanto, no realiza una actividad empresarial cuando concurran, durante más de 90 días del ejercicio social, cualquiera de las condiciones siguientes:
Que más de la mitad de su activo esté constituido por valores o
Que más de la mitad de su activo no esté afecto a actividades económicas.
A los efectos previstos en esta letra:
Para determinar si existe actividad económica o si un elemento patrimonial se encuentra afecto a ella, se estará a lo dispuesto en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
Tanto el valor del activo como el de los elementos patrimoniales no afectos a actividades económicas será el que se deduzca de la contabilidad, siempre que ésta refleje fielmente la verdadera situación patrimonial de la sociedad.
A efectos de determinar la parte del activo que está constituida por valores o elementos patrimoniales no afectos:
1º No se computarán los valores siguientes:
Los poseídos para dar cumplimiento a obligaciones legales y reglamentarias.
Los que incorporen derechos de crédito nacidos de relaciones contractuales establecidas como consecuencia del desarrollo de actividades económicas.
Los poseídos por sociedades de valores como consecuencia del ejercicio de la actividad constitutiva de su objeto.
Los que otorguen, al menos, el cinco por ciento de los derechos de voto y se posean con la finalidad de dirigir y gestionar la participación siempre que, a estos efectos, se disponga de la correspondiente organización de medios materiales y personales, y la entidad participada no esté comprendida en esta letra.
2º No se computarán como valores ni como elementos no afectos a actividades económicas aquellos cuyo precio de adquisición no supere el importe de los beneficios no distribuidos obtenidos por la entidad, siempre que dichos beneficios provengan de la realización de actividades económicas, con el límite del importe de los beneficios obtenidos tanto en el propio año como en los últimos 10 años anteriores. A estos efectos, se asimilan a los beneficios procedentes de actividades económicas los dividendos que procedan de los valores a que se refiere el último inciso del párrafo anterior, cuando los ingresos obtenidos por la entidad participada procedan, al menos en el 90 por ciento, de la realización de actividades económicas.
b) Que la participación del sujeto pasivo en el capital de la entidad sea al menos del 5 por 100 computado de forma individual, o del 20 por 100 conjuntamente con su cónyuge, ascendientes, descendientes o colaterales de segundo grado, ya tenga su origen el parentesco en la consanguinidad, en la afinidad o en la adopción.
c) Que el sujeto pasivo ejerza efectivamente funciones de dirección en la entidad, percibiendo por ello una remuneración que represente más del 50 por 100 de la totalidad de los rendimientos empresariales, profesionales y de trabajo personal.
A efectos del cálculo anterior, no se computarán entre los rendimientos empresariales, profesionales y de trabajo personal, los rendimientos de la actividad empresarial a que se refiere el número 1 de este apartado.
Cuando la participación en la entidad sea conjunta con alguna o algunas personas a las que se refiere la letra anterior, las funciones de dirección y las remuneraciones derivadas de la misma deberán de cumplirse al menos en una de las personas del grupo de parentesco, sin perjuicio de que todas ellas tengan derecho a la exención.
La exención sólo alcanzará al valor de las participaciones, determinado conforme a las reglas que se establecen en el artículo 16.uno, de esta Ley, en la parte que corresponda a la proporción existente entre los activos necesarios para el ejercicio de la actividad empresarial o profesional, minorados en el importe de las deudas derivadas de la misma, y el valor del patrimonio neto de la entidad, aplicándose estas mismas reglas en la valoración de las participaciones de entidades participadas para determinar el valor de las de su entidad tenedora.».
Por lo tanto, conforme a los preceptos transcritos, para aplicar la reducción prevista en el artículo 20.6 de la LISD se tienen que cumplir los requisitos previstos en este artículo, entre los que se incluye la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio. De acuerdo con la información facilitada en el escrito de consulta se cumplirían los requisitos previstos en las letras a) y b) del mencionado artículo. En cuanto al cumplimiento de la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio, del escrito de consulta parece entenderse también cumplido, pues se afirma que los activos de las entidades estarían afectos a la actividad, por lo tanto, las entidades no tendrían como actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario, se cumple el requisito de participación y el requisito de ejercicio de funciones directivas se entendería cumplido en los padres y hermanos. No obstante, una vez efectuada la donación, para mantener el acceso a la exención de las participaciones, las funciones de dirección deberían ser desarrolladas por el consultante o sus hermanos percibiendo por ello remuneraciones en los términos previstos en la ley.
Así mismo, en el escrito de consulta se plantea si el hecho de que el consultante y sus hermanos aporten las participaciones en las entidades adquiridas por donación a sus respectivas sociedades holding supone el incumplimiento de la condición establecida en el artículo 20.6 de la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones respecto del mantenimiento de lo adquirido a que se refiere la letra c) de dicho artículo y apartado. De acuerdo con lo establecido en los epígrafes 1.3.e) y 1.3.f) de su Resolución 2/1999, de 23 de marzo, relativa a la aplicación de las reducciones en la base imponible del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones en materia de vivienda habitual y empresa familiar (BOE del 10 de abril de 1999), la referencia legal al mantenimiento de lo adquirido debe entenderse hecha al valor de lo adquirido. En este sentido, no afectará al requisito de mantenimiento la posterior aportación de las participaciones donadas a otra entidad mercantil, siempre que se mantuviese el valor por el que se practicó la reducción y el derecho a la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio respecto de las participaciones que viniesen a sustituir a aquellas. Para esto último, y dado que la entidad destinataria sería de la exclusiva propiedad del consultante, sería necesario que, por sí mismo, cumpliera respecto de la entidad los requisitos previstos en artículo 4.Ocho. Dos. de la Ley del Impuesto sobre el Patrimonio.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
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