La entidad consultante, sociedad A, es una sociedad holding que posee participaciones en las siguientes entidades mercantiles, todas ellas con actividad empresarial, en concreto participa en todas ellas en el 100% de su capital social. Estas son las entidades:- Sociedad 1: dedicada a la dirección, asesoramiento y prestación de servicios a empresas en los aspectos administrativo, contable y financiero.- Sociedad 2: se dedica a la explotación de 3 establecimientos hoteleros directamente, siendo su actividad la de prestación de servicios de hospedaje.- Sociedad 3: propietaria de unos apartamentos turísticos los cuales explota directamente, siendo su actividad la de prestación de servicios de hospedaje.- Sociedad 4: tiene como actividad principal la dirección, asesoramiento y prestación de servicios a empresas en los aspectos administrativo, contable y financiero.- Sociedad 5: tiene como actividad principal la adquisición, tenencia, explotación de toda clase de establecimientos de restauración, bares, cafeterías y, en concreto, explota un café-concierto con actuaciones musicales, poseyendo la correspondiente licencia de actividad para realizar la mencionada actividad.- Sociedad 6: explota un establecimiento cuya principal actividad es bar-cafetería, poseyendo la correspondiente licencia.- Sociedad 7: entidad mercantil que explota un minigolf con bar-restaurante-cafetería.Todas las sociedades forman parte de un grupo fiscal cuya sociedad dominante es la sociedad X la cual participa en un 93,694% en la sociedad A y de manera indirecta en las sociedades participadas por la sociedad A.Se está planteando la posibilidad de realizar una reestructuración mediante un canje de valores aportando a la sociedad 1 las participaciones que tiene la sociedad A en las sociedades 2 y 3, a cambio recibiría participaciones de la sociedad 1.A su vez también se llevaría a cabo otro canje de valores mediante la aportación a la sociedad 4 por parte de la sociedad A de las participaciones en las sociedades 5,6 y 7, a cambio recibiría participaciones en la sociedad 4.Con lo anterior diferenciaría las actividades de hospedaje de la actividad de restauración y ocio.
1) Si las operaciones descritas pueden acogerse al régimen fiscal previsto en el Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades y si existen motivos económicos válidos.2) Si en caso de poder aplicar el régimen fiscal, si para determinar la base imponible en el ejercicio en que se realicen los canjes se procede a realizar los correspondientes ajustes al resultado contable previstos en el artículo 17 de la LIS en base al valor de mercado de las participaciones transmitidas.
El Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS), regula el régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
El artículo 76.5 de la LIS establece que:
“5. Tendrá la consideración de canje de valores representativos del capital social la operación por la cual una entidad adquiere una participación en el capital social de otra que le permite obtener la mayoría de los derechos de voto en ella, o, si ya dispone de dicha mayoría, adquirir una mayor participación, mediante la atribución a los socios, a cambio de sus valores, de otros representativos del capital social de la primera entidad y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.”
A su vez, el artículo 80.1 de la LIS condiciona la aplicación del régimen fiscal del canje de valores al cumplimiento de dos requisitos:
“1. No se integrarán en la base imponible de este Impuesto, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, las rentas que se pongan de manifiesto con ocasión del canje de valores, siempre que cumplan los requisitos siguientes:
a) Que los socios que realicen el canje de valores residan en territorio español o en el de algún otro Estado miembro de la Unión Europea o en el de cualquier otro Estado siempre que, en este último caso, los valores recibidos sean representativos del capital social de una entidad residente en España.
Cuando el socio tenga la consideración de entidad en régimen de atribución de rentas, no se integrará en la base imponible de las personas o entidades que sean socios, herederos, comuneros o partícipes en dicho socio, la renta generada con ocasión del canje de valores, siempre que a la operación le sea aplicación el régimen fiscal establecido en el presente Capítulo o se realice al amparo de la Directiva 2009/133/CEE del Consejo de 19 de octubre relativa al régimen fiscal común aplicable a las fusiones, escisiones, escisiones parciales, aportaciones de activos y canje de valores realizados entre sociedades de diferentes Estados miembros y al traslado del domicilio social de una SE o una SCE de un Estado miembro a otro, y los valores recibidos por el socio conserven la misma valoración fiscal que tenían los canjeados.
b) Que la entidad que adquiera los valores sea residente en territorio español o esté comprendida en el ámbito de aplicación de la Directiva 2009/133/CEE.
2. Los valores recibidos por la entidad que realiza el canje de valores se valorarán, a efectos fiscales, por el valor fiscal que tenían en el patrimonio de los socios que efectúan la aportación, según las normas de este Impuesto, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, manteniéndose, igualmente, la fecha de adquisición de los socios aportantes.
(..).
3. Los valores recibidos por los socios se valorarán, a efectos fiscales, por el valor fiscal de los entregados, determinado de acuerdo con las normas de este Impuesto, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, según proceda. Esta valoración se aumentará o disminuirá en el importe de la compensación complementaria en dinero entregada o recibidas.”
En relación a las operaciones de canje de valores planteadas, en la medida en que las entidades beneficiarias (las sociedades 1 y 4 respectivamente) adquieran participaciones en el capital social de otras (las sociedades 2 y 3 por parte de la entidad 1 y las sociedades 5, 6 y 7 por parte de la entidad 4) que le permiten obtener la mayoría de los derechos de voto de las mismas (en concreto el 100% en todas ellas), y concurran el resto de las circunstancias del artículo 80 de la LIS anteriormente citadas, se podrá aplicar a la operación planteada el régimen especial previsto en el Capítulo VII del Título VII de la LIS, en las condiciones y con los requisitos establecidos en dicha normativa.
Finalmente, en relación a la segunda cuestión planteada por el consultante relativa a la valoración de las participaciones transmitidas, hay que señalar que siendo de aplicación el régimen especial del Capítulo VII del Título VII de la LIS, los valores recibidos por los socios se valorarán a efectos fiscales, por el valor fiscal de los entregados tal y como señala el artículo 80.3 de la LIS, anteriormente reproducido.
En consecuencia, sobre dicho valor se calculan todas las rentas que se deriven de los valores recibidos, con independencia del importe por el cual se hubiesen contabilizado, si se trata de socios personas jurídicas, de manera que si el valor contable y fiscal difieren entre sí, aparecerán diferencias entre el resultado contable y la base imponible cuando se registren ingresos o gastos en la cuenta de resultados derivados de tales participaciones, que se traducirán en ajustes extracontables al resultado contable al tiempo de determinar la base imponible del socio persona jurídica.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por el consultante, sin tener en cuenta otros hechos y circunstancias no mencionados, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de los hechos y circunstancias previos, simultáneos y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
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