La presente consulta es aclaración de la consulta vinculante V2991-20, con fecha de salida de registro de este Centro Directivo 6 de julio de 2020.Los hechos que se expusieron en la citada consulta se reproducen a continuación:"La entidad consultante A tiene por objeto social, entre otros, la producción, edición, diseño, adquisición y explotación por cualquier medio, sistema y procedimiento, y en cualquier territorio, de obras y grabaciones audiovisuales, y es una sociedad inscrita en el Registro de Empresas Audiovisuales del Ministerio de Educación, Cultura y Deporte del Gobierno de España.En febrero de 2019, se eleva a público el contrato de prestación internacional de servicios de producción suscrito por la entidad consultante A y la entidad B. La entidad B es una sociedad anónima de capital variable mexicana constituida conforme a la legislación de los Estados Unidos Mexicanos, con domicilio social en Ciudad de México y con código de identificación fiscal mexicano.En virtud de dicho contrato, la entidad B encarga a la entidad consultante A la ejecución de una parte de la primera temporada de una serie de televisión compuesta por 8 capítulos. El rodaje de los capítulos se ha llevado a cabo en México salvo uno de ellos, cuyo rodaje ha tenido lugar entre México y España.En concreto, la sociedad B contrata los servicios de la sociedad A para que ésta se ocupe de, entre otras tareas: (i) El desarrollo, organización, gestión, producción y celebración de la parte encargada de la producción de la serie en su propio nombre, pero por cuenta de la sociedad B, de forma que la sociedad B se convierta en propietaria y titular a todos los efectos de los derechos resultantes de la celebración de la serie, así como de (ii) las actividades de la serie, las cuales se detallan en el propio contrato de prestación de servicios de producción, y consisten en: casting y contratación del equipo de actores de la serie, preproducción y producción y realización de la posproducción audiovisual de la serie, en cuyas tareas se incluye la contratación de los efectos audiovisuales.Para la producción del capitulo de la serie cuyo rodaje, además de en España, también ha sido desarrollado en México, ha sido necesario el desplazamiento de determinados actores con residencia fiscal en España y contratados por la sociedad A.En el caso planteado, para la ejecución del contrato suscrito fueron contratados laboralmente por la sociedad A: actores con residencia fiscal en España y cuyo trabajo fue desarrollado íntegramente en territorio español y, por otra parte, actores con residencia fiscal en España, igualmente contratados por la sociedad A, pero que desarrollaron su trabajo íntegramente en México.La producción de la totalidad de la serie se ha llevado a cabo durante el ejercicio 2019, ejercicio en el que ha finalizado la misma."En el escrito de aclaración de consulta se manifiesta que los costes laborales objeto de consulta han sido asumidos directamente por la productora española.
Si el coste de los actores con residencia fiscal en España, y cuyo gasto ha sido asumido en su totalidad por la entidad española, a pesar de rodar fuera de España, puede ser considerado como base de la deducción de acuerdo con lo establecido en el artículo 36.2 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades. En el supuesto de que alguno de los actores o técnico prestase parcialmente sus servicios en España y parcialmente en México, cuál es el criterio a la hora de la determinación del coste en la base de la deducción.
El apartado 2 del artículo 36 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS), en su redacción dada por la disposición final quinta del Real Decreto-ley 34/2020, de 17 de noviembre, de medidas urgentes de apoyo a la solvencia empresarial y al sector energético, y en materia tributaria, vigente para los períodos impositivos que se inicien a partir de 1 de enero de 2020, establece que:
“2. Los productores registrados en el Registro Administrativo de Empresas Cinematográficas del Instituto de la Cinematografía y de las Artes Audiovisuales que se encarguen de la ejecución de una producción extranjera de largometrajes cinematográficos o de obras audiovisuales que permitan la confección de un soporte físico previo a su producción industrial seriada tendrán derecho a una deducción por los gastos realizados en territorio español:
La base de la deducción estará constituida por los siguientes gastos realizados en territorio español directamente relacionados con la producción:
1.º Los gastos de personal creativo, siempre que tenga residencia fiscal en España o en algún Estado miembro del Espacio Económico Europeo, con el límite de 100.000 euros por persona.
2.º Los gastos derivados de la utilización de industrias técnicas y otros proveedores.
El importe de deducción será:
a) Del 30 por ciento respecto del primer millón de base de la deducción y del 25 por ciento sobre el exceso de dicho importe.
La deducción se aplicará siempre que los gastos realizados en territorio español sean, al menos, de 1 millón de euros. No obstante, en el supuesto de producciones de animación tales gastos serán, al menos, de 200.000 euros.
El importe de esta deducción no podrá ser superior a 10 millones de euros, por cada producción realizada.
El importe de esta deducción, conjuntamente con el resto de ayudas percibidas por la empresa contribuyente, no podrá superar el 50 por ciento del coste de producción.
b) Del 30 por ciento de la base de la deducción, cuando el productor se encargue de la ejecución de servicios de efectos visuales y los gastos realizados en territorio español sean inferiores a 1 millón de euros.
El importe de esta deducción no podrá superar el importe que establece el Reglamento (UE) 1407/2013 de la Comisión, de 18 de diciembre de 2013, relativo a la aplicación de los artículos 107 y 108 del Tratado de Funcionamiento de la Unión Europea a las ayudas de minimis.
La deducción prevista en este apartado queda excluida del límite a que se refiere el último párrafo del apartado 1 del artículo 39 de esta Ley. A efectos del cálculo de dicho límite no se computará esta deducción.
Reglamentariamente se podrán establecer los requisitos y obligaciones para tener derecho a la práctica de esta deducción.”
En el presente caso, la entidad consultante es una empresa productora inscrita en el Registro de Empresas Audiovisuales del Ministerio de Educación, Cultura y Deporte del Gobierno de España y ha sido contratada para encargarse de la producción ejecutiva de una producción extranjera, en la medida que ésta permita la confección de un soporte físico previo a su producción industrial, cuestión a la que no se hace referencia en el escrito de consulta, podrá aplicar la deducción establecida en el artículo 36.2 de la LIS, de acuerdo con los límites y requisitos previstos en el mismo.
De acuerdo con lo anterior, la base de la deducción prevista en el artículo 36.2 de la LIS estará formada por los gastos de personal creativo y los derivados de la utilización de industrias técnicas y otros proveedores, siempre que dichos gastos se hayan realizado en territorio español.
En relación con los conceptos de personal creativo y de industrias técnicas, a los que se refiere el apartado 2 del artículo 36 de la LIS, el artículo 4 de la Ley 55/2007, de 28 de diciembre, del Cine, establece que:
“A efectos de lo dispuesto en esta Ley, se entenderá por:
(…)
j) Personal creativo: se considerará personal creativo de una película u obra audiovisual a:
- Los autores, que a los efectos del artículo 5 de esta Ley son el director, el guionista, el director de fotografía y el compositor de la música.
- Los actores y otros artistas que participen en la obra.
- El personal creativo de carácter técnico: el montador jefe, el director artístico, el jefe de sonido, el figurinista y el jefe de caracterización.
(…)
p) Industrias técnicas: El conjunto de industrias necesarias para la elaboración de la obra cinematográfica o audiovisual, desde el rodaje hasta la consecución de la primera copia estándar o del máster digital, más las necesarias para la distribución y difusión de la obra por cualquier medio.”
En relación con los gastos relativos a la contratación de actores, podrán formar parte de la base de deducción de gastos del personal creativo, definido en los términos descritos en el artículo 4.j de la Ley del Cine, siempre que tales actores tengan residencia fiscal en España o en algún Estado miembro del Espacio Económico Europeo. En este sentido, para que los citados gastos puedan integrarse en la base de deducción, el trabajo de los actores debe realizarse en el territorio español, lo que tiene lugar cuando los servicios que originan dichos gastos se presten efectivamente en España, siempre que sean asumidos por la entidad consultante. La entidad consultante manifiesta que asume directamente los costes laborales objeto de consulta.
En la medida que un servicio se preste parcialmente en España, la base de deducción incluirá aquella parte del mismo que se corresponda con el servicio realizado en dicho territorio.
De conformidad con lo anterior, los gastos relativos a la contratación de actores con residencia fiscal en España cuyo trabajo se desarrolla íntegramente en el extranjero no formarían parte de la base de deducción de conformidad con lo dispuesto en el apartado 2 del artículo 36 de la LIS, en la medida que se trata de gastos que no han sido realizados en territorio español.
Por su parte, en relación con los gastos relativos a la contratación de actores con residencia fiscal en España o en algún Estado miembro del Espacio Económico Europeo o los gastos relativos a la utilización de industrias técnicas u otros proveedores, definidos en los términos descritos en los apartados j) y p) del artículo 4 de la Ley del Cine y correspondientes a trabajos prestados parcialmente en España y parcialmente en el extranjero, la base de la deducción podrá incluir aquella parte de los mismos que se correspondan con el servicio realizado en territorio español.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
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