La entidad consultante es una sociedad limitada que es contribuyente del Impuesto sobre Sociedades. Dicha entidad es promotora, productora y exhibidora de contenidos culturales en directo asumiendo el riesgo de la producción y exhibición de dichos espectáculos.La entidad promotora consultante cumple con los requisitos previstos en el artículo 36.3, apartados a) y b), de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS), es decir, la promotora obtendrá un certificado al efecto, en los términos que se establezcan por Orden Ministerial, del Instituto Nacional de las Artes Escénicas y de la Música. De los beneficios obtenidos en el desarrollo de estas actividades, la entidad consultante destinará al menos el 50 por ciento a la realización de actividades que dan derecho a la aplicación de la deducción prevista en el mencionado artículo.Además, suscribe un contrato de financiación con una entidad inversora que cumple con lo previsto en el artículo 39.7 de la LIS, con las siguientes condiciones: identidad de los contribuyentes que participan en la producción; descripción de la producción; presupuesto de la producción con descripción detallada de los gastos y, en particular, de los que se vayan a realizar en territorio español; y forma de financiación de la producción, especificando separadamente las cantidades que aporte el productor, las que aporte el contribuyente que participe en su financiación y las que correspondan a subvenciones y otras medidas de apoyo.La entidad consultante va a realizar actividades de preproducción previas a la realización del espectáculo en vivo; de producción en el momento del espectáculo; y de post producción realizadas una vez haya finalizado el espectáculo. Todas estas actividades se realizan con carácter previo a la obtención por parte de la empresa promotora del certificado regulado en Orden Ministerial, por el Instituto Nacional de las Artes Escénicas y de la Música, para la aplicación de la deducción en el impuesto sobre sociedades estipulada en el artículo 36.3 de la LIS.
1. Si puede recibir las inversiones en cualquiera de las fases de producción mencionadas (preproducción, producción y postproducción), siempre y cuando sean previas a la obtención por parte de la entidad promotora, del certificado emitido por el Instituto Nacional de las Artes Escénicas y de la Música, exigido por el artículo 36.3 de la LIS.2. Si se pueden realizar las inversiones con medios de pago con diferimiento del desembolso. En particular, mediante la entrega de pagarés en las distintas fases de producción, con fecha de vencimiento la estimada para la obtención del certificado emitido por el Instituto Nacional de las Artes Escénicas y de la Música, exigido por el artículo 36.3 de la LIS. Así, la entidad consultante podría descontar dichos pagarés para obtener la liquidez necesaria, y la entidad inversora aseguraría su inversión al momento de la obtención de dicho certificado.3. Si podría establecerse como medio de pago con diferimiento, un depósito bancario pignorado a favor de la entidad consultante, bajo condición suspensiva, siendo dicha condición, la obtención del certificado emitido por el Instituto Nacional de las Artes Escénicas y de la Música, exigido por el artículo 36.3 de la LIS.4. Si, pudiendo utilizar los medios de pago con diferimiento del desembolso mencionados en las cuestiones planteadas 2 y 3, la fecha de vencimiento de pago de las cantidades invertidas, total o parcialmente, pueden ser desembolsadas en un período posterior al año en el que se produce la producción, por precisamente, haber obtenido, la entidad consultante, el certificado del Instituto Nacional de las Artes Escénicas y de la Música para la aplicación de la deducción regulada en el artículo 36.3 de la LIS, en el año inmediatamente posterior.5. Si la entidad consultante promotora puede aplicar el límite del 50 por ciento sobre la cuota para aplicar la deducción.6. Si de la deducción generada de acuerdo al artículo 36.3 de la LIS, solo cede una parte de la misma a través del contrato de financiación a la entidad inversora, la deducción restante puede la consultante aplicarla en su declaración del Impuesto sobre Sociedades.
A los efectos de la presente contestación se partirá de la hipótesis de que se cumplen los requisitos para aplicar la deducción prevista en el artículo 36.3 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS), tal y como se manifiesta en el escrito de consulta. No obstante, se trataría de circunstancias de hecho que deberían ser probadas por cualquier medio de prueba admitido en Derecho ante los órganos competentes en materia de comprobación de la Administración tributaria.
El artículo 36.3 de la LIS establece que:
“Los gastos realizados en la producción y exhibición de espectáculos en vivo de artes escénicas y musicales tendrán una deducción del 20 por ciento.
La base de la deducción estará constituida por los costes directos de carácter artístico, técnico y promocional incurridos en las referidas actividades.
La deducción generada en cada período impositivo no podrá superar el importe de 500.000 euros por contribuyente.
Para la aplicación de esta deducción, será necesario el cumplimiento de los siguientes requisitos:
a) Que el contribuyente haya obtenido un certificado al efecto, en los términos que se establezcan por Orden Ministerial, por el Instituto Nacional de las Artes Escénicas y de la Música.
b) Que, de los beneficios obtenidos en el desarrollo de estas actividades en el ejercicio en el que se genere el derecho a la deducción, el contribuyente destine al menos el 50 por ciento a la realización de actividades que dan derecho a la aplicación de la deducción prevista en este apartado. El plazo para el cumplimiento de esta obligación será el comprendido entre el inicio del ejercicio en que se hayan obtenido los referidos beneficios y los 4 años siguientes al cierre de dicho ejercicio.
La base de esta deducción se minorará en el importe de las subvenciones recibidas para financiar los gastos que generen el derecho a la misma. El importe de la deducción, junto con las subvenciones percibidas por el contribuyente, no podrá superar el 80 por ciento de dichos gastos.”
Por su parte, el apartado 7 del artículo 39 de la LIS, en su redacción dada por el apartado Uno de la Disposición final quinta de la Ley 38/2022, de 27 de diciembre, para el establecimiento de gravámenes temporales energético y de entidades de crédito y establecimientos financieros de crédito y por la que se crea el impuesto temporal de solidaridad de las grandes fortunas, y se modifican determinadas normas tributarias, con efectos para los períodos impositivos que se inicien a partir de 1 de enero de 2021, señala que:
“7. El contribuyente que participe en la financiación de producciones españolas de largometrajes, cortometrajes cinematográficos, series audiovisuales de ficción, animación o documental, o en la producción y exhibición de espectáculos en vivo de artes escénicas y musicales realizadas por otros contribuyentes, podrá aplicar las deducciones previstas en los apartados 1 y 3 del artículo 36 de esta ley, en las condiciones y términos en ellos señalados, determinándose su importe en las mismas condiciones que se hubieran aplicado al productor, siempre que hayan sido generadas por este último, cuando aporte cantidades destinadas a financiar la totalidad o parte de los costes de la producción, así como los gastos para la obtención de copias, publicidad y promoción a cargo del productor hasta el límite del 30 % de los costes de producción, sin adquirir derechos de propiedad intelectual o de otra índole respecto de los resultados de las producciones o espectáculos, cuya propiedad deberá ser en todo caso del productor.
Las cantidades para financiar costes de producción podrán aportarse en cualquier fase de la producción, con carácter previo o posterior al momento en que el productor incurra en los citados costes de producción, y hasta la obtención de los certificados a que se refiere la letra a’) del apartado 1 o a la letra a) del apartado 3 del artículo 36 de esta ley, según proceda. Las cantidades para financiar gastos para obtención de copias, publicidad y promoción a cargo del productor a que se refiere el apartado anterior podrán aportarse con carácter previo o posterior al momento en que el productor incurra en los citados gastos, pero nunca después del período impositivo en que el productor incurra en los mismos.
El importe máximo de la deducción generada por el productor que el contribuyente que participe en la financiación podrá aplicar será el resultado de multiplicar por 1,20 el importe de las cantidades que este último haya aportado para financiar los citados costes de producción o los gastos para la obtención de copias, publicidad y promoción a cargo del productor a que se refieren los párrafos anteriores. El exceso de deducción podrá ser aplicado por el productor que haya generado el derecho a la misma.
El productor y los contribuyentes que participen en la financiación de la producción deberán suscribir uno o más contratos de financiación, que podrán firmarse asimismo en cualquier fase de la producción, que contengan, entre otros, los siguientes extremos:
a) Identidad de los contribuyentes que participan en la producción y en la financiación.
b) Descripción de la producción.
c) Presupuesto de la producción con descripción detallada de los gastos y, en particular, de los que se vayan a realizar en territorio español. También se incluirán el presupuesto de los gastos para obtención de copias, publicidad y promoción a cargo del productor con descripción detallada de los que se vayan a realizar en territorio español.
d) Forma de financiación de la producción y de los gastos para la obtención de copias, publicidad y promoción a cargo del productor, especificando separadamente las cantidades que aporte el productor, las que aporte el contribuyente que participe en su financiación y las que correspondan a subvenciones y otras medidas de apoyo.
Para la aplicación de la deducción será necesario que el contribuyente que participe en la financiación presente el contrato de financiación y certificación del cumplimiento de los requisitos señalados en las letras a’) y b’) del apartado 1 o del requisito establecido en la letra a) del apartado 3 del artículo 36 de esta ley, según corresponda, en una comunicación a la Administración tributaria, suscrita tanto por el productor como por el contribuyente que participa en la financiación de la producción, con anterioridad a la finalización del período impositivo en que este último tenga derecho a aplicar la deducción.
Lo dispuesto en este apartado no resultará de aplicación cuando el contribuyente que participa en la financiación esté vinculado, en el sentido del artículo 18 de esta ley, con el contribuyente que genere el derecho a la deducción prevista en los apartados 1 y 3 del artículo 36 de esta ley.
La aplicación de la deducción por el contribuyente que participa en la financiación será incompatible, total o parcialmente, con la deducción a la que tendría derecho el productor por aplicación de lo dispuesto en los apartados 1 y 3 del artículo 36 de esta ley.
El importe de la deducción que aplique el contribuyente que participa en la financiación deberá tenerse en cuenta a los efectos de la aplicación del límite conjunto del 25 por ciento establecido en el apartado 1 del artículo 39 de esta ley. No obstante, dicho límite se elevará al 50 por ciento cuando el importe de la deducción prevista en los apartados 1 y 3 del artículo 36 de esta ley, que corresponda al contribuyente que participa en la financiación, sea igual o superior al 25 por ciento de su cuota íntegra minorada en las deducciones para evitar la doble imposición internacional y las bonificaciones.”
De conformidad con lo anterior, el contribuyente que participa en la financiación podrá aportar las cantidades para financiar costes de producción en cualquier fase de la producción, con carácter previo o posterior al momento en que el productor incurra en los citados costes de producción, y hasta la obtención del certificado a que se refiere a la letra a) del apartado 3 del artículo 36 de la LIS. Respecto a las cantidades para financiar gastos para obtención de copias, publicidad y promoción a cargo del productor, estas podrán aportarse con carácter previo o posterior al momento en que el productor incurra en los citados gastos, pero nunca después del período impositivo en que el productor incurra en los mismos, con el límite y requisitos previstos en el artículo 39.7 de la LIS.
Así, el contribuyente que participa en la financiación podrá aportar cantidades para financiar costes directos de carácter artístico y técnico incurridos en las actividades de producción y exhibición de espectáculos en vivo de artes escénicas y musicales, con carácter previo o posterior al momento en que el productor incurra en los citados costes, y hasta la obtención del certificado a que se refiere a la letra a) del apartado 3 del artículo 36 de la LIS.
Respecto a las cantidades para financiar costes directos de carácter promocional a cargo del productor, estas podrán aportarse con carácter previo o posterior al momento en que el productor incurra en los citados gastos, pero nunca después del período impositivo en que el productor incurra en los mismos, con el límite y requisitos previstos en el artículo 39.7 de la LIS.
En relación con las cuestiones 2, 3 y 4 planteadas en el escrito de consulta, se proponen distintas alternativas para aportar las cantidades a que se refiere el artículo 39.7 de la LIS, utilizando medios de pago con diferimiento condicionados a obtención del certificado emitido por el Instituto Nacional de las Artes Escénicas y de la Música. En particular, mediante la entrega de pagarés o a través de un depósito bancario pignorado.
Al respecto, el artículo 39.7 de la LIS no contempla de forma explícita cuáles son los medios para aportar las citadas cantidades.
Sin embargo, a efectos del cumplimiento de lo dispuesto en el artículo 39.7 de la LIS, y sin perjuicio de la observancia del resto de requisitos previstos en el citado precepto, en la medida que los medios utilizados por el financiador permitan que las aportaciones sean efectivas dentro de los límites anteriormente señalados, serán considerados válidos a efectos de lo previsto en el artículo 39.7 de la LIS.
En consecuencia, en el supuesto de que las partes pactaran condiciones suspensivas en los medios de pago utilizados para la financiación, de forma que estos no produzcan efectos en tanto no se obtenga el certificado emitido por el Instituto Nacional de las Artes Escénicas y de la Música, sólo se considerarán adecuados en la medida en que se cumplan los límites temporales previstos en el artículo 39.7 de la LIS.
Respecto a la posibilidad de que la entidad consultante aplique el límite incrementado del 50 por ciento previsto en el apartado 1 del artículo 39 de la LIS, éste dispone que:
“1. Las deducciones previstas en el presente Capítulo se practicarán una vez realizadas las deducciones y bonificaciones de los Capítulos II y III de este Título.
(…)
El importe de las deducciones previstas en este Capítulo a las que se refiere este apartado, aplicadas en el periodo impositivo, no podrán exceder conjuntamente del 25 por ciento de la cuota íntegra minorada en las deducciones para evitar la doble imposición internacional y las bonificaciones. No obstante, el limite se elevará al 50 por ciento cuando el importe de las deducciones previstas en los artículos 35 y 36 de esta Ley, que corresponda a gastos e inversiones efectuados en el propio período impositivo, exceda del 10 por ciento de la cuota íntegra, minorada en las deducciones para evitar la doble imposición internacional y las bonificaciones.”
De conformidad con lo anterior, en la medida que el importe de la deducción prevista en el artículo 36.3 de la LIS, generada por el productor, que corresponda a gastos efectuados por el productor, en el propio periodo impositivo, exceda del 10 por ciento de la cuota íntegra, en los términos expresados en el artículo 39.1 de la LIS, dará derecho a la entidad promotora a elevar el límite del 25 al 50 por ciento de la cuota íntegra de dicho período, minorada en las deducciones para para evitar la doble imposición internacional y las bonificaciones.
En relación con la última pregunta formulada, el artículo 39.7 prevé que: “(…) El importe máximo de la deducción generada por el productor que el contribuyente que participe en la financiación podrá aplicar será el resultado de multiplicar por 1,20 el importe de las cantidades que este último haya aportado para financiar los citados costes de producción o los gastos para la obtención de copias, publicidad y promoción a cargo del productor a que se refieren los párrafos anteriores. El exceso de deducción podrá ser aplicado por el productor que haya generado el derecho a la misma.
(…)
La aplicación de la deducción por el contribuyente que participa en la financiación será incompatible, total o parcialmente, con la deducción a la que tendría derecho el productor por aplicación de lo dispuesto en los apartados 1 y 3 del artículo 36 de esta ley.
(…)”
De conformidad con lo anterior, el exceso de la deducción generada conforme al artículo 36.3 de la LIS que, en su caso, no haya sido aplicada por el contribuyente que participa en la financiación, podrá ser aplicada por la entidad consultante en las condiciones y con los requisitos previstos en los artículos 36.3 y 39 de la LIS.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
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