La persona física consultante es socio de la entidad X. La entidad X fue constituida en el año 2000, desarrollando desde esa fecha la actividad económica que constituye su objeto social. El objeto social de esta entidad es la tenencia, administración, compraventa, gestión y control de participaciones y acciones en toda clase de sociedades, siempre que tales actividades no estén sujetas a legislación específica y en particular las relativas al Mercado de Valores, Instituciones de Inversión Colectiva y Agencias de Valores, la prestación de asesoramiento financiero, contable y de gestión administrativa y la compraventa, administración y explotación de inmuebles.La persona física consultante es titular del 92,58% del capital social de la entidad X, ostentando el 7,42% restante su mujer y sus cuatro hijos.La entidad X tiene en nómina a dos empleados bajo contrato laboral por tiempo completo, el activo de la entidad X está compuesto principalmente por inversiones inmobiliarias e instrumentos de patrimonio a largo plazo.La entidad X cumple los requisitos recogidos en el apartado 8.Dos del artículo 4 de la Ley del Impuesto sobre el Patrimonio.La persona física consultante es, también, accionista de la entidad Y. La entidad Y tiene por objeto social la fabricación, comercialización, manipulación, transformación, compra y venta de pasta de papel, cartones, cartulinas, cartoncillos o cualesquiera productos semejantes derivados de fibras materiales, naturales, artificiales o sintéticas, pudiendo dedicarse también a otras actividades encuadradas dentro de la industria papelera, que constituya presupuesto, complemento o consecuencia de la misma.La persona física consultante es titular del 16,362% del capital social de la entidad Y, la mayor parte del 83,638% es ostentado por familiares consanguíneos o colaterales.La entidad Y posee participaciones mayoritarias en las sociedades Y1 e Y2 cuyo objeto social es el comercio y la fabricación de manufacturas de papel y cartón.La persona física consultante es residente en territorio español, tanto la entidad X como la entidad Y son residentes en territorio español. La persona física consultante participa en más de un 5% en ambas entidades y las posee de forma ininterrumpida durante más de un año. Tanto a la entidad X como a la entidad Y no le es de aplicación el régimen de agrupaciones de interés económico, españolas o europeas, y de uniones temporales de empresas, ni tienen como actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario en los términos previstos en el artículo 4.Ocho.Dos de la Ley del Impuesto sobre el Patrimonio.La persona física consultante pretende realizar una aportación no dineraria de la totalidad de las acciones de las que es titular en Y a la entidad X.Los motivos económicos que impulsan la realización de esta operación de reestructuración son:-Planificar la sucesión de su participación a favor de la tercera generación, bajo la premisa de que su porcentaje de participación en Y se mantenga unido en una sola entidad evitando futuribles disputas sucesorias.-Centralizar en una única entidad la toma de decisiones, racionalizando la gestión y optimizando la administración del patrimonio empresarial y familiar.-Evitar la dispersión de los derechos de voto en la entidad Y que se produciría en caso de que en la sucesión el porcentaje de participación en Y se repartiera entre los descendientes.-Favorecer la implicación futura de los descendientes en la conservación del porcentaje de participación en la empresa familiar Y.-Disponer de un vehículo societario que permita concentrar los recursos que puedan percibirse de Y para poder realizar, en su caso, inversiones desde X sin necesidad de pasar previamente a la persona física.-Facilitar el cumplimiento de los requisitos recogidos en el apartado 8.Dos del artículo 4 de la Ley del Impuesto sobre el Patrimonio para que resulte de aplicación la exención por empresa familiar, así como la regulación autonómica del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
Si la operación descrita puede acogerse al régimen fiscal especial previsto en el Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades.
El Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS), regula el régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
El artículo 87.1 de la LIS establece que:
“1. El régimen previsto en el presente capítulo se aplicará, a opción del contribuyente de este Impuesto, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, a las aportaciones no dinerarias en las que concurran los siguientes requisitos:
a) Que la entidad que recibe la aportación sea residente en territorio español o realice actividades en este por medio de un establecimiento permanente al que se afecten los bienes aportados.
b) Que una vez realizada la aportación, el contribuyente aportante de este Impuesto, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, participe en los fondos propios de la entidad que recibe la aportación en, al menos, el 5 por ciento.
c) Que, en el caso de aportación de acciones o participaciones sociales por contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes sin establecimiento permanente en territorio español, se tendrán que cumplir además de los requisitos señalados en las letras a) y b), los siguientes:
1.º Que a la entidad de cuyo capital social sean representativos no le sean de aplicación el régimen especial de agrupaciones de interés económico, españolas o europeas, y de uniones temporales de empresas, previstos en esta Ley, ni tenga como actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario en los términos previstos en el artículo 4.ocho.dos de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio.
2.º Que representen una participación de, al menos, un 5 por ciento de los fondos propios de la entidad.
3.º Que se posean de manera ininterrumpida por el aportante durante el año anterior a la fecha del documento público en que se formalice la aportación.
(..)”
Así, en el caso de aportación de acciones o participaciones sociales por contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas se exige que las mismas representen, al menos, el 5 por 100 de los fondos propios de una entidad a la que no resulte de aplicación el régimen de agrupaciones de interés económico, ni el de uniones temporales de empresas, ni tenga por objeto la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario en los términos establecidos en el artículo 4.ocho.dos de la Ley 19/1991, así como que tales acciones o participaciones hayan sido poseídas por el aportante ininterrumpidamente durante el año anterior a la fecha de la aportación.
Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige igualmente que, una vez realizada la aportación, la persona física aportante participe en los fondos propios de la entidad que la recibe en, al menos, un 5 por 100, siempre que esta última sea residente en territorio español o realice en el mismo actividades por medio de un establecimiento permanente.
De acuerdo con los hechos manifestados en el escrito de consulta, en la medida en que la persona física consultante aporte a la entidad X, residente en España, una participación superior al 5% del capital de la entidad Y (en concreto, el 16,362%) y se cumplan los requisitos anteriormente señalados, a la operación de aportación no dineraria planteada le será de aplicación el régimen fiscal especial previsto en el Capítulo VII del Título VII de la LIS, en las condiciones y con los requisitos establecidos en dicha normativa.
Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 89.2 de la LIS según el cual:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen establecido para esas mismas operaciones en el artículo 17 de la LIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que la operación planteada se realiza con la finalidad de:
-Planificar la sucesión de su participación a favor de la tercera generación, bajo la premisa de que su porcentaje de participación en Y se mantenga unido en una sola entidad evitando futuribles disputas sucesorias.
-Centralizar en una única entidad la toma de decisiones, racionalizando la gestión y optimizando la administración del patrimonio empresarial y familiar.
-Evitar la dispersión de los derechos de voto en la entidad Y que se produciría en caso de que en la sucesión el porcentaje de participación en Y se repartiera entre los descendientes.
-Favorecer la implicación futura de los descendientes en la conservación del porcentaje de participación en la empresa familiar Y.
-Disponer de un vehículo societario que permita concentrar los recursos que puedan percibirse de Y para poder realizar, en su caso, inversiones desde X sin necesidad de pasar previamente a la persona física.
-Facilitar el cumplimiento de los requisitos recogidos en el apartado 8.Dos del artículo 4 de la Ley del Impuesto sobre el Patrimonio para que resulte de aplicación la exención por empresa familiar, así como la regulación autonómica del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
Si bien los motivos que no son de naturaleza tributaria podrían considerarse válidos a los efectos del artículo 89.2 de la LIS, anteriormente reproducido, se trata de cuestiones de hecho.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otros hechos y circunstancias no mencionados, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podría alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de los hechos y circunstancias previos, simultáneos y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. Con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
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