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Impuesto de sociedades - V1991-19 - 31/07/2019

Número de consulta: 
V1991-19
Español
DGT Organ: 
SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas
Fecha salida: 
31/07/2019
Normativa: 
LIS Ley 27/2014 art. 76-5 y 89-2
Descripción de hechos: 

La persona física PF1 es titular del 100% de manera directa e indirecta del capital social de diversas sociedades, en concreto, es titular del 100% de la entidad X y la entidad X3, del 74% de la entidad X1 y del 70% de la entidad X4.El citado grupo de sociedades tiene su origen en la entidad Y, empresa y almacén de hierros. En concreto, el crecimiento experimentado por el negocio ha propiciado la constitución de diversas sociedades para el desarrollo de nuevas actividades tanto vinculadas al almacenaje de hierro como a nuevos sectores.Asimismo, participa en un 70 por ciento de manera indirecta a través de la entidad X en la entidad A, una sociedad dedicada a la distribución y venta de energía solar.Algunas de las características principales de la operativa desarrollada en la actualidad por las diferentes sociedades, llevan a concluir que las mismas actúan de facto en determinados ámbitos como si se tratase de un único Grupo. Si bien las actividades realizadas por las distintas sociedades tienen un carácter diferenciado, en la práctica todas ellas actúan bajo un esquema de "caja única". En este sentido, existirían sociedades generadoras de caja que vendrían financiando al resto de sociedades, generándose las correspondientes cuentas "intercompany" con el correspondiente devengo de intereses. En última instancia, la imagen actual del Grupo resulta distorsionada por una serie de créditos y deudas entre las distintas sociedades del mismo, que no solo alteran la estructura patrimonial interna, sino que ofrecen una imagen errónea y separada de la realidad frente a clientes, proveedores y demás intervinientes en el mercado.La persona física PF1 se plantea realizar una operación de reestructuración patrimonial con el objetivo de que una única sociedad "holding", dedicada a la dirección y gestión de participaciones ostente directamente todas las participaciones sociales señaladas. Para esto, se realizará una operación de canje de valores en virtud de la cual la persona física PF1 aportará a la entidad X el 74% de la entidad X1, el 70% de la entidad X4 y el 100% de la entidad X3.Todas las entidades son residentes en territorio español y no les resulta de aplicación el régimen especial de agrupaciones de interés económico, españolas o europeas, y de uniones temporales de empresas, previstos en la LIS.Los motivos económicos que impulsan la realización de esta operación de reestructuración son:-Obtener una estructura válida desde la que acometer una política eficaz de planificación de futuras inversiones.-Permitir el mantenimiento de la unidad de decisión de los patrimonios separados, así como la consecución de una dirección y gestión unificada, simplificada y centralizada del grupo empresarial en su conjunto.-Centralizar recursos para financiar las actividades de las sociedades participadas que lo requieran y nuevos proyectos empresariales, vía distribución de dividendos a la entidad "holding", mejorando la capacidad de reinversión de beneficios al eliminar las distorsiones que se producirían si los citados dividendos fueran percibidos directamente por la persona física y objeto de reinversión posterior.-Eliminar las distorsiones generadas por las cuentas "intercompany" a través de un esquema de reparto de dividendos aportaciones de socios que clarifiquen y muestren una imagen fiel del balance de cada una de las sociedades del Grupo, para de esta manera "deshacer" el esquema de "caja única" bajo el que se ha venido funcionando, de tal manera que cada sociedad tenga funcionamiento autónomo desde un punto de vista financiero.-Contribuir a una gestión financiera y del circulante más eficiente, detrayendo el exceso de liquidez a la nueva entidad "holding" y permitiendo la diversificación de riesgos empresariales.-Simplificar en el medio plazo la estructura de sociedades existente en la actualidad, logrando conjugar la posibilidad de reflejar una imagen de grupo frente al mercado, manteniendo a su vez separados jurídicamente las actividades con distintos niveles de riesgo.-Crear una estructura válida para la implementación del régimen de consolidación fiscal.-Unificar en una única sociedad las participaciones empresariales poseídas, facilitando la implantación y funcionamiento futuro de los mecanismos y procesos propios de la empresa familiar.-Simplificar la sucesión futura en vía testamentaria y facilitar el relevo generacional.

Cuestión planteada: 

Si la operación descrita podría acogerse al régimen fiscal previsto en el Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades.

Contestación completa: 

El Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS), regula el régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.

En este sentido, el artículo 76.5 de la LIS, establece que:

“(..)

5. Tendrá la consideración de canje de valores representativos del capital social la operación por la cual una entidad adquiere una participación en el capital social de otra que le permite obtener la mayoría de los derechos de voto en ella, o, si ya dispone de dicha mayoría, adquirir una mayor participación, mediante la atribución a los socios, a cambio de sus valores, de otros representativos del capital social de la primera entidad y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.”

A su vez, el artículo 80.1 de la LIS condiciona la aplicación del régimen fiscal del canje de valores al cumplimiento de dos requisitos:

“1. No se integrarán en la base imponible de este Impuesto, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, las rentas que se pongan de manifiesto con ocasión del canje de valores, siempre que cumplan los requisitos siguientes:

a) Que los socios que realicen el canje de valores residan en territorio español o en el de algún otro Estado miembro de la Unión Europea o en el de cualquier otro Estado siempre que, en este último caso, los valores recibidos sean representativos del capital social de una entidad residente en España.

Cuando el socio tenga la consideración de entidad en régimen de atribución de rentas, no se integrará en la base imponible de las personas o entidades que sean socios, herederos, comuneros o partícipes en dicho socio, la renta generada con ocasión del canje de valores, siempre que a la operación le sea aplicación el régimen fiscal establecido en el presente Capítulo o se realice al amparo de la Directiva 2009/133/CEE del Consejo de 19 de octubre relativa al régimen fiscal común aplicable a las fusiones, escisiones, escisiones parciales, aportaciones de activos y canje de valores realizados entre sociedades de diferentes Estados miembros y al traslado del domicilio social de una SE o una SCE de un Estado miembro a otro, y los valores recibidos por el socio conserven la misma valoración fiscal que tenían los canjeados.

b) Que la entidad que adquiera los valores sea residente en territorio español o esté comprendida en el ámbito de aplicación de la Directiva 2009/133/CEE.

2. Los valores recibidos por la entidad que realiza el canje de valores se valorarán, a efectos fiscales, por el valor fiscal que tenían en el patrimonio de los socios que efectúan la aportación, según las normas de este Impuesto, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, manteniéndose, igualmente, la fecha de adquisición de los socios aportantes.

(..).

3. Los valores recibidos por los socios se valorarán, a efectos fiscales, por el valor fiscal de los entregados, determinado de acuerdo con las normas de este Impuesto, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, según proceda. Esta valoración se aumentará o disminuirá en el importe de la compensación complementaria en dinero entregada o recibidas.”

A la vista de lo expuesto en el escrito de consulta, en la medida en que la entidad beneficiaria (la entidad X) adquiera participaciones en el capital social de otras que le permite obtener la mayoría de los derechos de voto de las mismas (el 100% de la entidad X3, el 74% de la entidad X1 y el 70% de la entidad X4), y concurran el resto de las circunstancias del artículo 80 de la LIS anteriormente citadas, se podrá aplicar a la operación planteada el régimen especial previsto en el Capítulo VII del Título VII de la LIS, en las condiciones y con los requisitos establecidos en dicha normativa.

Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 89.2 de la LIS según el cual:

“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.”

Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen establecido para esas mismas operaciones en el artículo 17 de la LIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.

Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.

En el escrito de consulta se indica que la operación planteada se realiza con la finalidad de:

-Obtener una estructura válida desde la que acometer una política eficaz de planificación de futuras inversiones.

-Permitir el mantenimiento de la unidad de decisión de los patrimonios separados, así como la consecución de una dirección y gestión unificada, simplificada y centralizada del grupo empresarial en su conjunto.

-Centralizar recursos para financiar las actividades de las sociedades participadas que lo requieran y nuevos proyectos empresariales, vía distribución de dividendos a la entidad “holding”, mejorando la capacidad de reinversión de beneficios al eliminar las distorsiones que se producirían si los citados dividendos fueran percibidos directamente por la persona física y objeto de reinversión posterior.

-Eliminar las distorsiones generadas por las cuentas “intercompany” a través de un esquema de reparto de dividendos aportaciones de socios que clarifiquen y muestren una imagen fiel del balance de cada una de las sociedades del Grupo, para de esta manera “deshacer” el esquema de “caja única” bajo el que se ha venido funcionando, de tal manera que cada sociedad tenga funcionamiento autónomo desde un punto de vista financiero.

-Contribuir a una gestión financiera y del circulante más eficiente, detrayendo el exceso de liquidez a la nueva entidad “holding” y permitiendo la diversificación de riesgos empresariales.

-Simplificar en el medio plazo la estructura de sociedades existente en la actualidad, logrando conjugar la posibilidad de reflejar una imagen de grupo frente al mercado, manteniendo a su vez separados jurídicamente las actividades con distintos niveles de riesgo.

-Crear una estructura válida para la implementación del régimen de consolidación fiscal.

-Unificar en una única sociedad las participaciones empresariales poseídas, facilitando la implantación y funcionamiento futuro de los mecanismos y procesos propios de la empresa familiar.

-Simplificar la sucesión futura en vía testamentaria y facilitar el relevo generacional.

Estos motivos podrían considerarse válidos a los efectos del artículo 89.2 de la LIS, si bien se trata de cuestiones de hecho.

La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otros hechos y circunstancias no mencionados, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podría alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.

Lo que comunico a Vd. Con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.