La entidad consultante está participada por 4 hermanos en un 99,99% y en la parte restante un hijo de cada uno de los cuatro hermanos. Es decir, cada grupo familiar ostenta aproximadamente un 25% del capital social. El órgano de administración es el de un Consejo de Administración formado por los cuatro hermanos sin que ninguno ostente el cargo de consejero delegado.La entidad consultante se dedica a las actividades de arrendamiento de bienes inmuebles y a la de guarda y custodia de vehículos, ejerciendo ambas actividades en dos edificios físicamente separados en distintos barrios de la misma ciudad, con un régimen de tarifas y mantenimiento distintos y con una clientela perteneciente a sectores de mercado bien diferenciados, estando uno de los inmuebles en un sector más comercial de la ciudad y el otro en un sector de servicios. En uno de los inmuebles el alquiler es sólo sobre garajes y en el otro inmueble es sobre garajes y sobre un local comercial explotado por una cadena de supermercados.Cuenta con los medios humanos y materiales necesarios para ello: locales afectos a la actividad desde donde se gestionan los alquileres y locales desde donde se realiza la actividad de guarda y custodia de vehículos de particulares, contando para todo ello con 17 empleados con contrato laboral a jornada completa.Se pretende realizar una escisión total mediante la cual se crearían dos sociedades sobre las cuales se asignaría un inmueble y el personal dependiente a la sociedad A y el otro inmueble con su personal a la sociedad B. De este modo, cada una de las sociedades beneficiarias dispondría de sus propios medios materiales y humanos necesarios para la gestión de su respectiva actividad.Se plantea una escisión total objetiva en virtud de la cual, los socios de la entidad consultante participarán en las dos sociedades beneficiarias en el mismo porcentaje que ostentaban en la sociedad escindida. Es decir, los socios mantendrán las mismas proporciones de participación en el capital social de A y de B que el que tienen en la sociedad consultante.Adicionalmente, la sociedad A pasaría a estar dirigida y gestionada por dos hermanos y la sociedad B por los otros dos hermanos, los cuales serían nombrados administradores y se ocuparían de la gerencia de las citadas compañías. Con esto se pretende promover la eficacia empresarial, separando los negocios de los dos inmuebles que necesitan técnicas y metodología diferenciadas, políticas comerciales, de clientes y fijación de precios distintos, realizando las inversiones necesarias para el tratamiento de las mismas de una manera más especializada. En resumen, para administrar y gestionar las actividades de una manera más eficiente.Se tiene la intención de realizar una gran inversión en uno de los inmuebles enfocada a adecuar el espacio a las nuevas necesidades del mercado sectorial, por lo que sería conveniente llevara a cabo esta separación en dos sociedades para minimizar riesgos y optimizar el patrimonio empresarial en cada una de ellas.Los motivos por los que se pretende realizar la operación son los siguientes:- Simplificación de la sucesión futura y facilitar el relevo generacional evitando conflictos entre grupos familiares, garantizando asó la continuidad y el futuro de las empresas.- Evitar posibles conflictos que la gestión conjunta de la entidad consultante, pudiera generara entre los futuros herederos en el caso de sucesión mortis causa.- Cada sociedad beneficiaria sería dirigida de forma diferente, lo que permitiría una gestión y toma de decisiones mucho más dinámica. Cada grupo de hermanos tratará de maximizar su gestión en la sociedad que dirige y si una de las políticas de inversión resultase equivocada solo afectaría y contaminaría a la sociedad beneficiaria en cuestión, por tanto, la escisión también cumple una función preventiva y de protección del patrimonio empresarial.- Se diversificarán los riesgos frente a la inversión planteada sobre unos de los inmuebles.
¿Es aplicable el régimen fiscal especial del capítulo VII del título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, considerando el motivo económico como válido?¿Si como consecuencia de la operación descrita se devengará el Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana?
El capítulo VII del título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (LIS), regula el régimen fiscal especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto, el artículo 76.2 de la LIS establece que:
‘’2. 1.º Tendrá la consideración de escisión la operación por la cual:
a) Una entidad divide en dos o más partes la totalidad de su patrimonio social y los transmite en bloque a dos o más entidades ya existentes o nuevas, como consecuencia de su disolución sin liquidación, mediante la atribución a sus socios, con arreglo a una norma proporcional, de valores representativos del capital social de las entidades adquirentes de la aportación y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.’’
En este sentido, los artículos 69, 73 y siguientes de la Ley 3/2009 establecen, desde un punto de vista mercantil, el concepto y los requisitos de las operaciones de escisión total. En concreto, el artículo 69 define la escisión total como “la extinción de una sociedad, con división de todo su patrimonio en dos o más partes, cada una de las cuales se transmite en bloque por sucesión universal a una sociedad de nueva creación o es absorbida por una sociedad ya existente, recibiendo los socios un número de acciones, participaciones o cuotas de las sociedades beneficiarias proporcional a su respectiva participación en la sociedad que se escinde”.
En consecuencia, si el supuesto de hecho al que se refiere la consulta, se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en los citados artículos de la normativa mercantil, cumplirá, en principio, las condiciones establecidas en la LIS para ser considerada como una operación de escisión total a que se refiere el artículo 76 de la LIS.
No obstante, el apartado 2.2º del artículo 76 de la LIS, señala que “en los casos en que existan dos o más entidades adquirentes, la atribución a los socios de la entidad que se escinde de valores representativos del capital de alguna de las entidades adquirentes en proporción distinta a la que tenían en la que se escinde requerirá que los patrimonios adquiridos por aquellas constituyan ramas de actividad”.
Puesto que, tal y como se desprende del escrito de consulta, la operación descrita es una operación de escisión total proporcional, no será necesario que los patrimonios segregados constituyan ramas de actividad, por lo que a la operación de escisión total proyectada podrá aplicarse el régimen especial del capítulo VII del título VII de la LIS.
Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 89.2 de la LIS según el cual:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 17 de la LIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que la operación de reestructuración se realiza con la finalidad de simplificación de la sucesión futura y facilitar el relevo generacional evitando conflictos entre grupos familiares, garantizando asó la continuidad y el futuro de las empresas, evitar posibles conflictos que la gestión conjunta de la entidad consultante, pudiera generara entre los futuros herederos en el caso de sucesión mortis causa, cada sociedad beneficiaria sería dirigida de forma diferente, lo que permitiría una gestión y toma de decisiones mucho más dinámica. Cada grupo de hermanos tratará de maximizar su gestión en la sociedad que dirige y si una de las políticas de inversión resultase equivocada solo afectaría y contaminaría a la sociedad beneficiaria en cuestión, por tanto, la escisión también cumple una función preventiva y de protección del patrimonio empresarial, y se diversificarán los riesgos frente a la inversión planteada sobre unos de los inmuebles. Estos motivos pueden considerarse válidos a efectos del cumplimiento de lo previsto en el artículo 89.2 de la LIS.
Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana.
Los apartados 1 y 2 del artículo 104 del texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales (TRLRHL), aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, establecen que:
“1. El Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana es un tributo directo que grava el incremento de valor que experimenten dichos terrenos y se ponga de manifiesto a consecuencia de la transmisión de la propiedad de los terrenos por cualquier título o de la constitución o transmisión de cualquier derecho real de goce, limitativo del dominio, sobre los referidos terrenos.
2. No está sujeto a este impuesto el incremento de valor que experimenten los terrenos que tengan la consideración de rústicos a efectos del Impuesto sobre Bienes Inmuebles. En consecuencia con ello, está sujeto el incremento de valor que experimenten los terrenos que deban tener la consideración de urbanos, a efectos de dicho Impuesto sobre Bienes Inmuebles, con independencia de que estén o no contemplados como tales en el Catastro o en el padrón de aquél. A los efectos de este impuesto, estará asimismo sujeto a éste el incremento de valor que experimenten los terrenos integrados en los bienes inmuebles clasificados como de características especiales a efectos del Impuesto sobre Bienes Inmuebles.”
Por su parte, la disposición adicional segunda de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (LIS), regula el régimen del Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana (IIVTNU) en operaciones de reestructuración empresarial, estableciendo lo siguiente:
“No se devengará el Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana con ocasión de las transmisiones de terrenos de naturaleza urbana derivadas de operaciones a las que resulte aplicable el régimen especial regulado en Capítulo VII del Título VII de esta Ley, a excepción de las relativas a terrenos que se aporten al amparo de lo previsto en el artículo 87 de esta Ley cuando no se hallen integrados en una rama de actividad.
En la posterior transmisión de los mencionados terrenos se entenderá que el número de años a lo largo de los cuales se ha puesto de manifiesto el incremento de valor no se ha interrumpido por causa de la transmisión derivada de las operaciones previstas en el Capítulo VII del Título VII.
No será de aplicación lo establecido en el artículo 9.2 del Texto Refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales, aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo.”
En consecuencia, el no devengo y por tanto la no sujeción al IIVTNU está condicionado a que, en el supuesto en cuestión, concurran las circunstancias descritas en la disposición adicional segunda de la LIS, circunstancias que concurren en la presente consulta.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podría alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
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