El Ayuntamiento consultante y los vecinos del municipio cedieron a una compañía eléctrica una serie de terrenos comunales y, como contraprestación, esta última se comprometió a prestar el suministro eléctrico a un precio totalmente bonificado hasta una determinada cantidad de consumo eléctrico y a un precio pactado para el consumo excedente. Asimismo, la compañía eléctrica presta de forma total o parcialmente bonificada una serie de conceptos o servicios adicionales tales como el fluido del alumbrado público (si bien sobre el exceso de un consumo determinado se paga un precio acordado), el alquiler de equipos o el término de potencia.
Sujeción y, en su caso, base imponible del Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente a las referidas operaciones.
1.- El artículo 4 apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), establece que “estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”.
En este sentido, la propia Ley del Impuesto recoge el concepto de empresario o profesional en su artículo 5, en cuyo apartado uno, letra a) se atribuye tal condición, entre otros, a las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de ese artículo, según el cual son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
Por otra parte, el apartado uno, del artículo 8 de la Ley 37/1992, establece que “se considerará entrega de bienes la transmisión del poder de disposición sobre bienes corporales, incluso si se efectúa mediante cesión de títulos representativos de dichos bienes.
A estos efectos, tendrán la condición de bienes corporales el gas, el calor, el frío, la energía eléctrica y demás modalidades de energía.”.
2.- Por su parte, el artículo 79 de la Ley 37/1992 establece la siguiente regla general en relación con la base imponible:
“La base imponible del Impuesto estará constituida por el importe total de la contraprestación de las operaciones sujetas al mismo procedente del destinatario o de terceras personas.".
En este sentido, en el supuesto objeto de consulta, los suministros de energía eléctrica constituyen para para la empresa suministradora entregas de bienes efectuadas a título oneroso que se encuentran sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido, aunque, como se ha señalado su contraprestación, total o parcialmente, no consista en dinero, puesto que la misma está constituida también, en todo o en parte, por la cesión del uso de los terrenos comunales, cesiones que han sido efectuadas por la compañía eléctrica o por el Ayuntamiento o vecinos del municipio consultante.
En estas circunstancias, a efectos de determinar la base imponible de la operación, el propio artículo 79 de la Ley 37/1992 establece reglas especiales aplicables, entre otros, en los supuestos en los que la contraprestación de la misma no esté constituida únicamente por dinero, como en el supuesto considerado.
En efecto, el apartado uno del referido artículo 79, según redacción dada por la Ley 28/2014, de 27 de noviembre, por la que se modifican la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, la Ley 20/1991, de 7 de junio, de modificación de los aspectos fiscales del Régimen Económico Fiscal de Canarias, la Ley 38/1992, de 28 de diciembre, de Impuestos Especiales, y la Ley 16/2013, de 29 de octubre, por la que se establecen determinadas medidas en materia de fiscalidad medioambiental y se adoptan otras medidas tributarias y financieras (BOE de 28 de noviembre), establece que:
“Uno. En las operaciones cuya contraprestación no consista en dinero se considerará como base imponible el importe, expresado en dinero, que se hubiera acordado entre las partes.
Salvo que se acredite lo contrario, la base imponible coincidirá con los importes que resulten de aplicar las reglas previstas en los apartados tres y cuatro siguientes.
No obstante, si la contraprestación consistiera parcialmente en dinero, se considerará base imponible el resultado de añadir al importe, expresado en dinero, acordado entre las partes, por la parte no dineraria de la contraprestación, el importe de la parte dineraria de la misma, siempre que dicho resultado fuere superior al determinado por aplicación de lo dispuesto en los párrafos anteriores.”.
Por consiguiente, la base imponible de estas operaciones de suministro de energía eléctrica (incluyendo el alumbrado público) que se efectúan sin contraprestación dineraria, o sólo en parte con contraprestación dineraria, deberá de ser calculada de acuerdo con las reglas especiales previstas por la Ley 37/1992 en su artículo 79, apartado uno, antes transcrito.
En consecuencia, en las condiciones señaladas en el escrito de consulta, la base imponible vendrá determinada por la aplicación de las reglas de determinación de la misma previstas en el artículo 79.Tres de la Ley 37/1992, referente a los autoconsumos de bienes, en relación con la parte del precio totalmente bonificada, y, en su caso, adicionalmente, por el precio pactado, para el exceso de consumo sobre la parte totalmente bonificada.
En este sentido, el artículo 79.Tres de la Ley del Impuesto dispone que:
“Tres. En los supuestos de autoconsumo y de transferencia de bienes, comprendidos en el artículo 9, números 1.º y 3.º, de esta Ley, serán de aplicación las siguientes reglas para la determinación de la base imponible:
1.ª Si los bienes fuesen entregados en el mismo estado en que fueron adquiridos sin haber sido sometidos a proceso alguno de fabricación, elaboración o transformación por el propio sujeto pasivo, o por su cuenta, la base imponible será la que se hubiese fijado en la operación por la que se adquirieron dichos bienes.
Tratándose de bienes importados, la base imponible será la que hubiera prevalecido para la liquidación del impuesto a la importación de los mismos.
2.ª Si los bienes entregados se hubiesen sometido a procesos de elaboración o transformación por el transmitente o por su cuenta, la base imponible será el coste de los bienes o servicios utilizados por el sujeto pasivo para la obtención de dichos bienes, incluidos los gastos de personal efectuados con la misma finalidad.
3.ª No obstante, si el valor de los bienes entregados hubiese experimentado alteraciones como consecuencia de su utilización, deterioro, obsolescencia, envilecimiento, revalorización o cualquier otra causa, se considerará como base imponible el valor de los bienes en el momento en que se efectúe la entrega.”.
Según la descripción de hechos establecida en el escrito de consulta, la compañía eléctrica que va a realizar los suministros adquiere previamente la energía eléctrica de otra entidad por lo que será de aplicación en este caso lo establecido en el artículo 79.Tres, 1º de la Ley 37/1992, de tal forma que la base imponible coincidirá con la de los suministros de energía eléctrica que ella misma adquiere para efectuar el suministro a la consultante y los vecinos.
Por último, en relación con la base imponible de las operaciones adicionales objeto de consulta (tales como el alquiler de equipos o el término de potencia) que son totalmente bonificadas por la compañía eléctrica, será de aplicación lo dispuesto en el referido artículo 79.Uno de la Ley 37/1992, al tratarse de operaciones efectuadas a título oneroso pero cuya contraprestación no tiene naturaleza dineraria.
3.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
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