IVA - V2886-23 - 26/10/2023

1.- El artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), establece que “estarán sujetas al impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”.

Por otra parte, de acuerdo con lo establecido en el artículo 5.uno de la citada Ley 37/1992, se reputarán empresarios o profesionales, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido:

“a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.

No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente.

b) Las sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario.

(…).”.

En este sentido, el apartado dos, de este artículo 5, establece que “son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas.

(…).”.

Estos preceptos son de aplicación general y, por tanto, también a la sociedad consultante y al organizador de la feria en Francia que, consecuentemente, tendrán la condición de empresario o profesional a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido cuando ordenen un conjunto de medios personales y materiales, con independencia y bajo su responsabilidad, para desarrollar una actividad empresarial o profesional, sea de fabricación, comercio, de prestación de servicios, etc., mediante la realización continuada de entregas de bienes o prestaciones de servicios, asumiendo el riesgo y ventura que pueda producirse en el desarrollo de la actividad, siempre que las mismas se realizasen a título oneroso.

En ese caso, estarán sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido las entregas de bienes y prestaciones de servicios que en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional realicen la consultante o el organizador de la feria en el territorio de aplicación del Impuesto.

2.- Por otra parte, el artículo 11, apartado uno de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, que define las prestaciones de servicios como “toda operación sujeta al citado tributo que, de acuerdo con esta Ley, no tenga la consideración de entrega, adquisición intracomunitaria o importación de bienes.”.

Por su parte, el apartado dos del mismo precepto, establece que, en particular, tendrán la condición de prestaciones de servicios:

“(…)

14.º La explotación de ferias y exposiciones.

15.º Las operaciones de mediación y las de agencia o comisión cuando el agente o comisionista actúe en nombre ajeno. Cuando actúe en nombre propio y medie en una prestación de servicios se entenderá que ha recibido y prestado por sí mismo los correspondientes servicios.”.

Respecto de la feria objeto de consulta, de la escasa información aportada se deduce que el organizador de la feria venderá las entradas en nombre propio, mientras que la consultante le prestará al organizador un servicio de intermediación en la venta de dichas entradas encontrándose ambos servicios sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido cuando los mismos se entiendan realizados en territorio de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido.

Por otro lado y respecto del servicio de organización de la feria consultado, es criterio reiterado de este Centro directivo derivado de la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea manifestado, entre otras, en sus sentencias de 25 de febrero de 1999, Card Protection Plan Ltd (CPP), asunto C-349/96, de 2 de mayo de 1996, Faaborg-Gelting Linien, asunto C-231/94, y de 22 de octubre de 1998, Madgett y Baldwin, asuntos acumulados C-308/96 y C-94/97, y la de 27 de octubre de 2005, Levob Verzekeringen, asunto C-41/04 que cuando una operación está constituida por un conjunto de elementos y de actos, procede tomar en consideración todas las circunstancias en las que se desarrolla la operación en cuestión, para determinar, por una parte, si se trata de dos o más prestaciones distintas o de una prestación única.

La jurisprudencia del Tribunal de Justicia se desprende que, en determinadas circunstancias, varias prestaciones formalmente distintas, deben considerarse como una operación única cuando no son independientes (sentencia de 27 de junio de 2013, RR Donnelley Global Turnkey Solutions Poland, asunto C 155/12).

El Tribunal de Justicia ha declarado que se trata de una prestación única, en particular, en el caso de que deba considerarse que uno o varios elementos constituyen la prestación principal, mientras que, a la inversa, uno o varios elementos deben ser considerados como una o varias prestaciones accesorias que comparten el tratamiento fiscal de la prestación principal.

De esta forma, con independencia de que se facture por un precio único o se desglose el importe correspondiente a los distintos elementos, una prestación debe ser considerada accesoria de una prestación principal cuando no constituye para la clientela un fin en sí, sino el medio de disfrutar en las mejores condiciones del servicio principal del prestador.

A partir de las premisas citadas esta Dirección General ha establecido su criterio en asuntos similares al consultado, entre otras, en su contestación vinculante de 25 de junio de 2009, número V1534-09, que los servicios consultados constituyen servicios de organización de ferias de carácter complejo, por cuanto suelen componerse de una pluralidad de elementos estrechamente ligados y que forman una única prestación.

Por lo tanto, el servicio de organización de ferias o congresos (evento empresarial) prestado por la entidad que organiza la feria en Francia o por la consultante respecto del stand que gestiona tendrá la consideración de un servicio único de organización de los referidos eventos empresariales, incluso cuando el organizador se obligue a prestar servicios de alojamiento y transporte accesorios al servicio de organización.

Así se ha definido por este Centro Directivo, entre otras, en la contestación vinculante de 27 de enero de 2016, número V0337-16.

Como tal servicio único o complejo de organización de ferias, congresos o eventos, el mismo deberá comprender, de forma integral, todo lo necesario para su celebración, estando compuesto de una pluralidad de elementos estrechamente ligados y que forman una única prestación, que sean facturados de forma conjunta, como, pudieran ser entre otros: el servicio de localización y reserva o alquiler de locales o recintos para la celebración, contratación de pólizas de seguros y gestión de permisos administrativos, acondicionamiento y decoración del espacio, incluyendo mobiliario, servicio de azafatas, traducción y otros de apoyo; dirección, gestión y secretaría técnica y administrativa de la feria, y en su caso, adicionalmente servicios de alojamiento, manutención y transporte, de los asistentes, etc.

No obstante, deberá tenerse en cuenta que, cuando la consultante, o cualquier otro empresario o profesional, se limite a prestar de forma aislada e independiente uno o varios de los servicios que componen el servicio complejo de organización de ferias, congresos, o eventos empresariales y, en general, cuando los servicios prestados no puedan calificarse por sí solos de servicios complejos de esta naturaleza, atendiendo a los criterios señalados, entre otras, en la consulta vinculante de 15 de diciembre de 2014, número V3333-14, cada prestación de servicios quedará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido de manera independiente, según las normas que le sean aplicables.

De acuerdo con estos criterios, se deberá valorar en cada caso concreto si los servicios prestados pueden tener la consideración de accesorios de la operación principal.

En el caso planteado en la consulta, respecto de los servicios que presta la consultante en el stand en el que tras la organización de medios cede parte del mismo a sus clientes, parece que los distintos servicios prestados por la consultante no constituyen un fin en sí mismos, sino el medio de disfrutar en las mejores condiciones del servicio principal consistente en la organización de una feria que comprende, de forma integral, todo lo necesario para su celebración, estando compuesto de una pluralidad de elementos estrechamente ligados y que forman una única prestación.

En particular, según parece deducirse del escrito de consulta y sin otros medios de prueba disponibles, la búsqueda de alojamiento, las prestaciones de servicio de desplazamiento a la feria o la organización del servicio de comidas en restaurantes durante la feria, tendrían la consideración de prestaciones accesorias de la principal de organización de la propia feria, debiendo tributar según el régimen aplicable a esta prestación. No obstante lo anterior, y a falta de otros elementos de prueba, si los servicios de acceso a eventos o espectáculos no cumplen la condición de prestación accesoria del servicio principal de organización de ferias, deberán tributar de manera autónoma en el Impuesto sobre el Valor Añadido.

Por tanto, de acuerdo con estos criterios, los servicios de organización de ferias consultados, ya sea el realizado por la organizadora de la feria en Francia a la consultante o los prestados por esta a sus clientes respecto de la parte de la feria que constituye su stand y que está gestiona en nombre propio, constituyen servicios de organización de ferias de carácter complejo, por cuanto suelen componerse de una pluralidad de elementos estrechamente ligados y que forman una única prestación.

3.- Por otra parte, en relación con el lugar de realización del hecho imponible prestaciones de servicios se encuentran recogidos en los artículos 69, 70 y 72 de la Ley 37/1992.

En lo que respecta a los servicios objeto de consulta, estos artículos disponen lo siguiente:

“Artículo 69. Lugar de realización de las prestaciones de servicios. Reglas generales.

Uno. Las prestaciones de servicios se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto, sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado siguiente de este artículo y en los artículos 70 y 72 de esta Ley, en los siguientes casos:

1.º Cuando el destinatario sea un empresario o profesional que actúe como tal y radique en el citado territorio la sede de su actividad económica, o tenga en el mismo un establecimiento permanente o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, siempre que se trate de servicios que tengan por destinatarios a dicha sede, establecimiento permanente, domicilio o residencia habitual, con independencia de dónde se encuentre establecido el prestador de los servicios y del lugar desde el que los preste.

2.º Cuando el destinatario no sea un empresario o profesional actuando como tal, siempre que los servicios se presten por un empresario o profesional y la sede de su actividad económica o establecimiento permanente desde el que los preste o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, se encuentre en el territorio de aplicación del Impuesto.

(…)

Artículo 70. Lugar de realización de las prestaciones de servicios. Reglas especiales.

Uno. Se entenderán prestados en el territorio de aplicación del Impuesto los siguientes servicios:

3.º El acceso a manifestaciones culturales, artísticas, deportivas, científicas, educativas, recreativas o similares, como las ferias y exposiciones, y los servicios accesorios al mismo, siempre que su destinatario sea un empresario o profesional actuando como tal y dichas manifestaciones tengan lugar efectivamente en el citado territorio.

(…)

7.º Los que se enuncian a continuación, cuando se presten materialmente en dicho territorio y su destinatario no sea un empresario o profesional actuando como tal:

(…)

c) Los servicios relacionados con manifestaciones culturales, artísticas, deportivas, científicas, educativas, recreativas, juegos de azar o similares, como las ferias y exposiciones, incluyendo los servicios de organización de los mismos y los demás servicios accesorios a los anteriores.

(…).”.

Así, si los servicios consultados efectivamente consisten en servicios de organización de ferias o congresos prestados por la organizadora francesa a la consultante y por ésta a sus clientes, tendrán la consideración de un servicio único de organización de los referidos eventos empresariales. Como tal servicio único o complejo de organización de ferias, congresos o eventos, el mismo deberá comprender, de forma integral, todo lo necesario para su celebración, estando compuesto de una pluralidad de elementos estrechamente ligados y que forman una única prestación, que sean facturados de forma conjunta, como, pudieran ser entre otros: el servicio de localización y reserva o alquiler de locales o recintos para la celebración, contratación de pólizas de seguros y gestión de permisos administrativos, acondicionamiento y decoración del espacio, incluyendo mobiliario, servicio de azafatas, traducción y otros de apoyo; dirección, gestión y secretaría técnica y administrativa de la feria, y en su caso, adicionalmente servicios de alojamiento, manutención y transporte, de los asistentes, etc.

Distinguiendo los distintos servicios consultados:

-Partiendo de la premisa de que la consultante intermedia en nombre ajeno en la venta de entradas por la sociedad francesa, el servicio de mediación en la venta de entradas que presta la consultante a la sociedad francesa organizadora de la feria, no estará sujeto al Impuesto sobre el Valor Añadido, en tanto que el destinatario parece ser un empresario o profesional y no se encuentra en el territorio de aplicación de dicho Impuesto su sede de la actividad económica, ni tiene en el mismo un establecimiento permanente o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, como así parece deducirse de la información aportada, en los términos señalados en el artículo 69.Uno.1º de la Ley 37/1992.

-En relación con el servicio de organización de las ferias que va a prestar la organizadora francesa a los distintos participantes de la feria, habrá que distinguir en función de la condición del destinatario, si éste tiene la condición de empresario o profesional a efectos del Impuesto, quedará sujeto al Impuesto sobre el Valor Añadido en el territorio de aplicación del Impuesto siempre que el mismo esté establecido en el citado territorio por tener en el mismo la sede de su actividad económica, un establecimiento permanente o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, en los términos señalados en el artículo 69.Uno.1º de la Ley 37/1992; si el destinatario no tiene la condición de empresario o profesional, el citado servicio no estará sujeto al Impuesto sobre el Valor Añadido por no desarrollarse materialmente la feria en territorio de aplicación del Impuesto, según lo dispuesto en el artículo 70.Uno.7º.c) de la Ley 37/1992.

-En relación con el servicio de organización de las ferias que va a prestar la consultante a sus clientes, cuando estos tengan la condición de empresario o profesional, estará sujeto al Impuesto sobre el Valor Añadido siempre que estos tengan en el territorio de aplicación del Impuesto su sede de la actividad económica, un establecimiento permanente o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, en los términos señalados en el artículo 69.Uno.1º de la Ley 37/1992 y no estarán sujetos a dicho Impuesto cuando los destinatarios sean empresarios o profesionales establecidos fuera del territorio de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido, como puede ser para los establecidos en Portugal, Andorra o Gibraltar. Sin embargo, en relación con el servicio de organización de las ferias que va a prestar la consultante a sus clientes, cuando estos no tengan la condición de empresario o profesional la referida prestación única no estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, según lo dispuesto en el artículo 70.Uno.7º.c) de la Ley 37/1992 en tanto la feria no se entenderá realizada en el territorio de aplicación del Impuesto ya que se presta materialmente en Francia

-Igualmente, si tanto el organizador de la feria en Francia como la consultante no prestaran un servicio complejo de organización de ferias en los términos señalados, si no que únicamente se limitaran a prestar el servicio de acceso a la feria objeto de consulta, ya se trate el destinatario de un empresario o profesional o de una persona que no actúe como tal, el citado servicio no estaría sujeto al Impuesto sobre el Valor Añadido en tanto la feria se desarrolla materialmente en Francia.

4.- En lo que respecta al tipo impositivo del impuesto sobre el valor añadido aplicable a los servicios complejos de organización de ferias, el apartado uno del artículo 90 de la Ley 37/1992 dispone que “el impuesto se exigirá al tipo del 21 por ciento, salvo lo dispuesto en el artículo siguiente.”.

Por su parte, el artículo 91, apartado uno.2, de la Ley del Impuesto establece que se aplicará el tipo del 10 por ciento a las siguientes prestaciones de servicios:

“6.º La entrada a bibliotecas, archivos y centros de documentación, museos, galerías de arte, pinacotecas, salas cinematográficas, teatros, circos, festejos taurinos, conciertos, y a los demás espectáculos culturales en vivo.

7.º Las prestaciones de servicios a que se refiere el número 8º del apartado uno del artículo 20 de esta ley cuando no estén exentas de acuerdo con dicho precepto ni les resulte de aplicación el tipo impositivo establecido en el número 3º del apartado dos.2 de este artículo.

8.º Los espectáculos deportivos de carácter aficionado.

9.º Las exposiciones y ferias de carácter comercial.”.

Este Centro directivo se ha pronunciado sobre la aplicación de este tipo reducido, entre otras, en la contestación vinculante de 6 de enero de 2018, con número de referencia V0006-18, estableciendo que su ámbito objetivo está limitado a las ferias y exposiciones de carácter comercial, sin que se puedan considerar incluidas en el mismo las exposiciones, ferias o manifestaciones cuyo objeto principal sea la difusión o promoción de la cultura o el conocimiento científico. Esta misma conclusión es aplicable incluso si en dichas ferias, exposiciones o manifestaciones culturales se comercializan productos o se promueven comercialmente los productos de ciertos empresarios o profesionales.

El carácter cultural o comercial de una feria o exposición dependerá de la finalidad u objeto de la misma, de forma que tendrán carácter comercial aquellas ferias o exposiciones que tengan por objeto la promoción de los bienes o servicios de los participantes.

Considerando, pues, que la aplicación del tipo impositivo reducido que regula el artículo 91.Uno.2.9º de la Ley 37/1992 está limitada a ferias y exposiciones de carácter comercial en los términos expuestos, los servicios prestados por los promotores de tales eventos que quedarán sujetos a dicho gravamen reducido serán, entre otros, el alquiler o cesión del espacio necesario, dentro de la feria o exposición, a los participantes, instalación o decoración de los stands, cesión de mobiliario, electricidad, servicios de telecomunicaciones, cesión de personas auxiliar, publicidad y demás servicios que se presten a dichos participantes o, en su caso, a los visitantes, y sean necesarios para su normal desarrollo.

De lo expuesto anteriormente deben extraerse dos requisitos fundamentales para que proceda la aplicación del tipo reducido que se está analizando:

1º Debe tratarse de servicios prestados en el marco de ferias o exposiciones de carácter comercial.

2º Los servicios deben ser prestados por el promotor de la feria o exposición con independencia de la naturaleza pública o privada del mismo y del destinatario de tales servicios.

A tales efectos, tiene la consideración de organizador de una feria o exposición la persona o entidad que lleve a cabo la ordenación de los medios materiales y humanos o de uno de ellos con la finalidad de que tal feria o exposición se celebre.

Por consiguiente, el referido tipo reducido se aplicará, en su caso, a los servicios que sean prestados directamente por los organizadores de ferias y exposiciones comerciales tanto a los participantes en las mismas (expositores) como a los visitantes de dichas manifestaciones.

Así pues, si la feria inmobiliaria organizada en Francia tiene por finalidad promocionar los servicios de los participantes, como parece deducirse de la información aportada, la misma tendrán un carácter comercial que hará que en caso de resultar sujetas al impuesto sobre el valor añadido, se les aplique el tipo impositivo del 10 por ciento.

5.- Por otra parte, debe señalare que esta contestación se realiza partiendo de la premisa de que los servicios consultados constituyen un servicio complejo de organización de ferias según los criterios mencionados anteriormente, pero si no fuera así, cada uno de los servicios que componen el servicio complejo de organización de ferias o congresos deberá tributar según las normas que le sean aplicables.

En este sentido, por lo que se refiere a los servicios de diseño, fabricación, montaje y desmontaje de stands en ferias y exposiciones, en todo caso sin guardar relación con los servicios propios de organización de tales ferias, de acuerdo con la Resolución de este Centro directivo de 12 de diciembre de 1.988, fue doctrina reiterada considerar dichos servicios como directamente relacionados con los bienes inmuebles y sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido cuando los inmuebles en los que se desarrollaban las ferias o exposiciones correspondientes se encontraban en el territorio de aplicación del impuesto. Sin embargo, este criterio doctrinal fue revisado en la consulta vinculante, de 3 de enero de 2013, V0035-13, a la luz de la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea (el Tribunal, en lo sucesivo).

En efecto, en la sentencia de fecha 27 de octubre de 2011, recaída en el asunto C-530/09, Inter-Mark Group, el Tribunal se plantea la naturaleza de los servicios consistentes en la puesta a disposición temporal de puestos en ferias y exposiciones para clientes, lo que conlleva, igualmente, el diseño, construcción, arrendamiento, montaje y desmontaje de los referidos puestos o stands. Siendo objeto de análisis por el Tribunal, en los apartados 18 a 20 de la mencionada sentencia, donde delibera acerca de la consideración de los servicios sobre los que versa el asunto litigioso como prestaciones de publicidad.

Como conclusiones de la jurisprudencia anteriormente comentada, los servicios relacionados con un puesto en una feria o exposición se calificarán, en principio, de una u otra forma atendiendo a las características propias del stand.

De este modo, en la medida en que los stands sean montados de forma personalizada, atendiendo a las exigencias individuales de los expositores en lo referente al aspecto y funcionalidad de los mismos, los servicios relacionados con dichos stands podrán calificarse como prestaciones publicitarias toda vez que los stands en sí mismos constituyan un atractivo para la difusión de las cualidades de los productos del expositor y, por tanto, sean concebidos con fines publicitarios. Por el contrario, si los stands responden a modelos uniformes y no individualizados según los requerimientos de los expositores por seguir unas pautas fijadas por el organizador del evento, los servicios que tengan por objeto dichos stands podrán considerarse accesorios a la organización de ferias o exposiciones siempre que la feria se celebre una sola vez o varias veces, pero en el mismo lugar.

Finalmente, de no poder encuadrar los servicios en ninguna de las dos categorías anteriores, el Tribunal, descartando la posibilidad de considerarlos como servicios relacionados con bienes inmuebles (apartado 29 de la sentencia comentada), los califica como arrendamiento de bienes muebles corporales.

6.- Por otra parte, se informa de que, en relación con las dudas suscitadas sobre el lugar de realización de los hechos imponibles, entrega de bienes y prestaciones de servicios, la Agencia Estatal de Administración Tributaria ha incorporado en los portales del Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA) y Suministro Inmediato de Información del IVA (SII) un nuevo servicio de ayuda e información al contribuyente denominado “Localizador”, creado para resolver las principales dudas planteadas cuando el empresario o profesional realiza este tipo de operaciones con clientes o proveedores no establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto.

En concreto, esta herramienta permite conocer el lugar de realización de las entregas de bienes, distinguiendo entre entregas interiores, intracomunitarias y con destino a terceros países.

En concreto, puede obtenerse información sobre dónde se localiza la entrega de un bien, si está sujeta o exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido, quién debe declarar el Impuesto devengado en la operación o cómo se declara en caso de no estar sujeta o exenta en el territorio de aplicación del impuesto español; también indicará si en la factura se debe o no repercutir dicho impuesto.

En relación con las prestaciones de servicios, la herramienta indica dónde se localiza la prestación de servicios y, por tanto, si está sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, quién debe declarar el Impuesto devengado en la operación o cómo se declara en caso de que la prestación de servicios no esté sujeta en el territorio de aplicación del impuesto español; también indicará si en la factura se debe o no repercutir el Impuesto.

A estos efectos, podrá contactar con la Agencia Estatal de Administración Tributaria a través de su sede electrónica: http://www.sede.agenciatributaria.gob.es/, o en la siguiente dirección:

https://www2.agenciatributaria.gob.es/soporteaeat/Formularios.nsf/Locali...

7.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.