IVA - V2880-21 - 18/11/2021

1.- Este Centro directivo, con motivo de la evacuación de la contestación vinculante de 10 de marzo de 2020, con número de referencia V0564-20, se pronunció sobre diversas cuestiones relativas al procedimiento de devolución del Impuesto sobre el Valor Añadido en régimen de viajeros, remitiéndose, no obstante, a la Agencia Estatal de Administración Tributaria en todo lo relativo al cumplimiento detallado de obligaciones formales, en cuanto que el presente Centro directivo es competente para la contestación a las consultas tributarias escritas respecto del “régimen y la clasificación o calificación tributaria” que en su caso corresponda a los obligados tributarios consultantes.

2.- Con motivo de la presente solicitud de aclaración de consulta, se cuestiona por el consultante cómo debe interpretarse, desde el punto de vista cuantitativo, el requisito previsto en el apartado d) del artículo 21.2º. A de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), que dispone lo siguiente:

“Artículo 21. Exenciones en las exportaciones de bienes.

Estarán exentas del impuesto, en las condiciones y con los requisitos que se establezcan reglamentariamente, las siguientes operaciones:

(…)

2.º Las entregas de bienes expedidos o transportados fuera de la Comunidad por el adquirente no establecido en el territorio de aplicación del impuesto o por un tercero que actúe en nombre y por cuenta de él.

Se excluyen de lo dispuesto en el párrafo anterior los bienes destinados al equipamiento o avituallamiento de embarcaciones deportivas o de recreo, de aviones de turismo o de cualquier medio de transporte de uso privado.

Estarán también exentas del impuesto:

A) Las entregas de bienes a viajeros con cumplimiento de los siguientes requisitos:

a) La exención se hará efectiva mediante el reembolso del impuesto soportado en las adquisiciones.

b) Que los viajeros tengan su residencia habitual fuera del territorio de la Comunidad.

c) Que los bienes adquiridos salgan efectivamente del territorio de la Comunidad.

d) Que el conjunto de los bienes adquiridos no constituya una expedición comercial.

A los efectos de esta Ley, se considerará que los bienes conducidos por los viajeros no constituyen una expedición comercial cuando se trate de bienes adquiridos ocasionalmente, que se destinen al uso personal o familiar de los viajeros o a ser ofrecidos como regalos y que, por su naturaleza y cantidad, no pueda presumirse que sean el objeto de una actividad comercial.”.

Cabe destacar que la redacción anterior es la dada por el artículo 78 de la Ley 6/2018, de 3 de julio, de Presupuestos Generales del Estado para el año 2018, en vigor desde el 5 de julio de 2018, que procedió a eliminar el importe mínimo de 90,15 euros en factura que era exigido para poder aplicar esta exención. Así, en virtud de la redacción anterior de dicho artículo se establecía que:

“Artículo 21. Exenciones en las exportaciones de bienes.

Estarán exentas del impuesto, en las condiciones y con los requisitos que se establezcan reglamentariamente, las siguientes operaciones:

(…)

2.º Las entregas de bienes expedidos o transportados fuera de la Comunidad por el adquirente no establecido en el territorio de aplicación del impuesto o por un tercero que actúe en nombre y por cuenta de él.

Se excluyen de lo dispuesto en el párrafo anterior los bienes destinados al equipamiento o avituallamiento de embarcaciones deportivas o de recreo, de aviones de turismo o de cualquier medio de transporte de uso privado.

Estarán también exentas del impuesto:

A) Las entregas de bienes a viajeros con cumplimiento de los siguientes requisitos:

a) La exención se hará efectiva mediante el reembolso del impuesto soportado en las adquisiciones.

El reembolso a que se refiere el párrafo anterior sólo se aplicará respecto de las entregas de bienes documentadas en una factura cuyo importe total, impuestos incluidos, sea superior a 15.000 pesetas (90,15 euros).

b) Que los viajeros tengan su residencia habitual fuera del territorio de la Comunidad.

c) Que los bienes adquiridos salgan efectivamente del territorio de la Comunidad.

d) Que el conjunto de los bienes adquiridos no constituya una expedición comercial.

A los efectos de esta Ley, se considerará que los bienes conducidos por los viajeros no constituyen una expedición comercial cuando se trate de bienes adquiridos ocasionalmente, que se destinen al uso personal o familiar de los viajeros o a ser ofrecidos como regalos y que, por su naturaleza y cantidad, no pueda presumirse que sean el objeto de una actividad comercial.”.

Cabe destacar que el contenido del artículo 21.2º.A) de la Ley 37/1992 es trasposición de lo dispuesto en el artículo 147.1 de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre (DO 347 de 11 de diciembre), que establece que:

“1. En caso de que la entrega contemplada en la letra b) del apartado 1 del artículo 146 se refiera a bienes que vayan a transportarse en el equipaje personal de viajeros, la exención sólo se aplicará cuando se reúnan las siguientes condiciones:

a) el viajero no está establecido en la Comunidad;

b) los bienes se transportan fuera de la Comunidad antes de finalizar el tercer mes siguiente a aquél en que se efectúa la entrega;

c) el valor global de la entrega, incluido el IVA, es superior a la cantidad de 175 euros o a su contravalor en moneda nacional, determinado una vez al año, aplicando el tipo de conversión del primer día laborable del mes de octubre con efecto al 1 de enero del año siguiente.

No obstante, los Estados miembros podrán eximir del impuesto las entregas cuyo valor global sea inferior al importe establecido en la letra c) del párrafo primero.”.

En este sentido, el Reglamento 282/2011 del Consejo, de 15 de marzo, por el que se establecen las disposiciones de aplicación de la Directiva 2006/112/CE relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido, y que tiene aplicación directa en territorio de aplicación del Impuesto, en su artículo 48, establece lo siguiente:

“A fin de determinar, como condición para la exención de los bienes transportados por los viajeros en su equipaje personal, si se ha rebasado el umbral fijado por un Estado miembro con arreglo a lo dispuesto en el artículo 147, apartado 1, párrafo primero, letra c), de la Directiva 2006/112/CE, el cálculo se basará en el valor de la factura. Solo se podrá acumular el valor de diversos bienes cuando todos ellos estén incluidos en la misma factura emitida por el mismo sujeto pasivo que suministra los bienes a un mismo cliente.”.

3.- Como consecuencia de todo lo anterior, este Centro directivo le informa de lo siguiente:

- El artículo 21.2º.A) de la Ley 37/1992 no determina ningún umbral cuantitativo a partir del cual se considere que los bienes constituyen una expedición comercial. Por tanto, dicho extremo deberá ser analizado caso por caso y se trataría de una cuestión de hecho respecto de la que este Centro directivo no puede pronunciarse.

- A partir del 5 de julio de 2018, se ha eliminado el umbral mínimo para aplicar la exención prevista en el citado artículo 21.2º.A) de la Ley 37/1992, el cual se encontraba fijado en la cantidad de 90,15 euros. Con anterioridad a dicha fecha, la referida exención se aplicaba al conjunto de bienes documentados en la factura cuyo valor global, impuestos incluidos, era superior a esa cifra. Para su cálculo, se debía tener en cuenta el valor global de todos los bienes adquiridos en cada compra, no el valor de cada bien conforme al artículo 48 del Reglamento 282/2011 del Consejo, de 15 de marzo.

4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.