IVA - V2422-22 - 23/11/2022

1.- El artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), establece que “estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan a favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”.

El apartado dos, letras a) y b), del mismo precepto señala que “se entenderán realizadas en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional:

a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por las sociedades mercantiles, cuando tengan la condición de empresario o profesional.

b) Las transmisiones o cesiones de uso a terceros de la totalidad o parte de cualesquiera de los bienes o derechos que integren el patrimonio empresarial o profesional de los sujetos pasivos, incluso las efectuadas con ocasión del cese en el ejercicio de las actividades económicas que determinan la sujeción al Impuesto.”.

Por otra parte, de acuerdo con lo establecido en el artículo 5.uno de la citada Ley 37/1992, se reputarán empresarios o profesionales, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido:

“a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.

No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente.

b) Las sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario.

(…).”.

En este sentido, el apartado dos, de este artículo 5, establece que “son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas.”.

En consecuencia, la consultante tiene la condición de empresario o profesional y estarán sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido las entregas de bienes y prestaciones de servicios que en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional realice en el territorio de aplicación del Impuesto.

2.- En primer lugar, de acuerdo con el artículo 13 de la Ley 37/1992:

“Estarán sujetas las siguientes operaciones realizadas en el ámbito espacial de aplicación del Impuesto:

1.ª Las adquisiciones intracomunitarias de bienes efectuadas a título oneroso por empresarios, profesionales o personas jurídicas que no actúen como tales cuando el transmitente sea un empresario o profesional.

(…).”.

Por otra parte, el artículo 15, apartado uno, letra a) de la Ley del Impuesto define las adquisiciones intracomunitarias de bienes de la siguiente manera:

“Uno. Se entenderá por adquisición intracomunitaria de bienes:

a) La obtención del poder de disposición sobre bienes muebles corporales expedidos o transportados al territorio de aplicación del Impuesto, con destino al adquirente, desde otro Estado miembro, por el transmitente, el propio adquirente o un tercero en nombre y por cuenta de cualquiera de los anteriores.”.

No obstante lo anterior, el mencionado artículo 13 de la Ley 37/1992 dispone lo siguiente:

“Estarán sujetas las siguientes operaciones realizadas en el ámbito espacial de aplicación del Impuesto:

1.ª Las adquisiciones intracomunitarias de bienes efectuadas a título oneroso por empresarios, profesionales o personas jurídicas que no actúen como tales cuando el transmitente sea un empresario o profesional.

No se comprenden en estas adquisiciones intracomunitarias de bienes las siguientes:

(…)

d) Las adquisiciones de bienes que se correspondan con las ventas a distancia comprendidas en el artículo 68.Tres.a) de esta Ley.

(…).”.

Por su parte, el artículo 14 de la Ley del Impuesto regula un régimen de no sujeción de determinadas adquisiciones intracomunitarias de bienes, en los siguientes términos:

“Uno. No estarán sujetas al impuesto las adquisiciones intracomunitarias de bienes, con las limitaciones establecidas en el apartado siguiente, realizadas por las personas o entidades que se indican a continuación:

1.º Los sujetos pasivos acogidos al régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca, respecto de los bienes destinados al desarrollo de la actividad sometida a dicho régimen.

2.º Los sujetos pasivos que realicen exclusivamente operaciones que no originan el derecho a la deducción total o parcial del impuesto.

3.º Las personas jurídicas que no actúen como empresarios o profesionales.

Dos. La no sujeción establecida en el apartado anterior sólo se aplicará respecto de las adquisiciones intracomunitarias de bienes, efectuadas por las personas indicadas, cuando el importe total de las adquisiciones de bienes procedentes de los demás Estados miembros, excluido el impuesto devengado en dichos Estados, no haya alcanzado en el año natural precedente 10.000 euros.

La no sujeción se aplicará en el año natural en curso hasta alcanzar el citado importe.

En la aplicación del límite a que se refiere este apartado debe considerarse que el importe de la contraprestación relativa a los bienes adquiridos no podrá fraccionarse a estos efectos.

Para el cálculo del límite indicado en este apartado se computará el importe de la contraprestación de las entregas de bienes a que se refiere el artículo 8.Tres.1.º de esta Ley, cuando, por aplicación de las reglas comprendidas en el artículo 68 de esta Ley, se entiendan realizadas fuera del territorio de aplicación del impuesto.

Tres. Lo dispuesto en el presente artículo no será de aplicación respecto de las adquisiciones de medios de transporte nuevos y de los bienes que constituyen el objeto de los Impuestos Especiales, cuyo importe no se computará en el límite indicado en el apartado anterior.

Cuatro. No obstante lo establecido en el apartado uno, las operaciones descritas en él quedarán sujetas al impuesto cuando las personas que las realicen opten por la sujeción al mismo, en la forma que se determine reglamentariamente.

La opción abarcará un período mínimo de dos años.”.

En cuanto al lugar de realización de las adquisiciones intracomunitarias de bienes, cabe destacar que el artículo 71 de la Ley 37/1992, dispone lo siguiente:

“Artículo 71. Lugar de realización de las adquisiciones intracomunitarias de bienes.

Uno. Las adquisiciones intracomunitarias de bienes se considerarán realizadas en el territorio de aplicación del impuesto cuando se encuentre en este territorio el lugar de la llegada de la expedición o transporte con destino al adquirente.”.

El sujeto pasivo de las adquisiciones intracomunitarias de bienes, de acuerdo con el artículo 85 de la citada Ley, será quienes las realicen.

El correlato lógico a dicha operación sería una entrega intracomunitaria de bienes exenta en el Estado Miembro origen de la expedición o transporte efectuada, en su caso, por el proveedor, en virtud del artículo 138 de la Directiva 2006/112/CE, el cual señala:

“1. Los Estados miembros eximirán las entregas de bienes expedidos o transportados a un destino fuera de su respectivo territorio, pero dentro de la Comunidad, por el vendedor o en su nombre, o por el adquiriente de los bienes, cuando se cumplan las siguientes condiciones:

a) los bienes se entregan a otro sujeto pasivo, o a una persona jurídica no sujeta al impuesto, actuando en su condición de tal en un Estado miembro distinto de aquel en el que se inicia la expedición o el transporte de los bienes;

b) el sujeto pasivo, o la persona jurídica no sujeta al impuesto, a quien se hace entrega de los bienes está identificado a efectos del IVA en un Estado miembro distinto de aquel en el que se inicia la expedición o el transporte de los bienes y ha indicado su número de identificación del IVA al proveedor.

1 bis. La exención prevista en el apartado 1 no se aplicará cuando el proveedor no haya cumplido la obligación prevista en los artículos 262 y 263 de presentar un estado recapitulativo, o si el estado recapitulativo que haya presentado no ofrece la información correcta en relación con dicha entrega como se exige en el artículo 264, a menos que el proveedor pueda justificar debidamente sus carencias a satisfacción de las autoridades competentes.”.

Es decir, en las denominadas operaciones intracomunitarias, se produce un doble hecho imponible. Por un lado, una entrega de bienes efectuada por el proveedor sujeta y, a priori, exenta en origen en virtud de lo establecido en el artículo 138 de la Directiva del impuesto, y como corolario, una adquisición intracomunitaria de bienes sujeta en destino.

Pero para que la tributación de las adquisiciones intracomunitarias de bienes se produzca de la forma indicada anteriormente, con exención en origen de la correlativa entrega intracomunitaria, es requisito indispensable que el adquirente notifique a su proveedor un número de identificación fiscal a los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido (NIF-IVA) asignado por un Estado miembro distinto del de expedición o transporte de los bienes. En el supuesto objeto de consulta por la Agencia Estatal de Administración Tributaria.

En este sentido, el registro de operadores intracomunitarios (ROI), es objeto de regulación en el artículo 3.3 del Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, aprobado por el Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio (BOE del 5 de septiembre), que establece lo siguiente:

“3. El Registro de operadores intracomunitarios estará formado por las personas o entidades que tengan asignado el número de identificación fiscal regulado a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido en el artículo 25 de este reglamento y que se encuentren en alguno de los siguientes supuestos:

a) Las personas o entidades que vayan a efectuar entregas o adquisiciones intracomunitarias de bienes sujetas a dicho tributo.

(…)

Este registro formará parte del Censo de Empresarios, Profesionales y Retenedores.”.

Adicionalmente, el artículo 25 del citado Reglamento prevé que:

“1. A efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, para las personas o entidades que realicen operaciones intracomunitarias a las que se refiere el apartado 2, el número de identificación será el definido de acuerdo con lo establecido en este reglamento, al que se antepondrá el prefijo ES, conforme al estándar internacional código ISO-3166 alfa 2.

Dicho número se asignará cuando se solicite por el interesado la inclusión en el Registro de operadores intracomunitarios, en la forma prevista para la declaración de alta o modificación de datos censales. La Agencia Estatal de Administración Tributaria podrá denegar la asignación de este número en los supuestos comprendidos en los artículos 24.1 y 146.1.b) de este reglamento. Si la Agencia Estatal de Administración Tributaria no hubiera resuelto en un plazo de tres meses, podrá considerarse denegada la asignación del número solicitado.

2. El número de identificación fiscal definido en el apartado anterior se asignará a las siguientes personas o entidades:

a) Los empresarios o profesionales que realicen entregas de bienes o adquisiciones intracomunitarias de bienes sujetas al citado impuesto, incluso si los bienes objeto de dichas adquisiciones intracomunitarias se utilizan en la realización de actividades empresariales o profesionales en el extranjero.

(…).”.

3.- En este sentido cabe destacar que, si bien un supuesto similar al que es objeto de la presente consulta fue objeto de análisis por este Centro directivo en la contestación vinculante de 14 de enero de 2021, número V0022-21 (la cual es citada por la consultante), hay que tener en cuenta que en el momento en que se evacuó la citada contestación se encontraba aún en vigor el denominado régimen de “ventas a distancia” contenido en la anterior redacción de los apartados tres y cuatro del artículo 68 de la Ley 37/1992.

Dichos artículos, fueron objeto de modificación en virtud del Real Decreto-ley 7/2021, de 27 de abril (BOE de 28 de abril), con efectos desde el 1 de julio de 2021, mediante el cual, se transponen al ordenamiento jurídico interno las nuevas normas en materia de tributación del comercio electrónico, motivo por el cual, los criterios manifestados en aquel precedente no serán plenamente extrapolables a la presente contestación, al haber tenido lugar un cambio normativo.

En este sentido, el artículo 8, apartado tres, de la Ley 37/1992, define las ventas a distancia intracomunitarias de bienes de la siguiente forma:

“Tres. A efectos de esta ley, se entenderá por:

1º. “Ventas a distancia intracomunitarias de bienes”: las entregas de bienes que hayan sido expedidos o transportados por el vendedor, directa o indirectamente, o por su cuenta, a partir de un Estado miembro distinto del de llegada de la expedición o del transporte con destino al cliente, cuando se cumplan las siguientes condiciones:

a) Que los destinatarios de las citadas entregas sean las personas cuyas adquisiciones intracomunitarias de bienes no estén sujetas al impuesto en virtud de lo dispuesto en el artículo 14, o en el precepto equivalente al mismo que resulte aplicable en el Estado miembro de llegada de la expedición o el transporte, o bien cualquier otra persona que no tenga la condición de empresario o profesional actuando como tal.

b) Que los bienes objeto de dichas entregas sean bienes distintos de los que se indican a continuación:

a´) Medios de transporte nuevos, definidos en el artículo 13.2º de esta Ley.

b´) Bienes objeto de instalación o montaje a que se refiere el artículo 68.Dos.2º de esta Ley.”.

El artículo reproducido supone transposición al ordenamiento jurídico interno de lo dispuesto en el artículo 14.4, apartado 1) de la Directiva 2006/112/CE, del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido (DOUE de 11 de diciembre de 2006) como consecuencia de la redacción dada por la Directiva (UE) 2017/2455 del Consejo, de 5 de diciembre de 2017 por la que se modifican la Directiva 2006/112/CE y la Directiva 2009/132/CE en lo referente a determinadas obligaciones respecto del impuesto sobre el valor añadido para las prestaciones de servicios y las ventas a distancia de bienes:

“4. A efectos de la presente Directiva, se entenderá por:

1) «ventas intracomunitarias a distancia de bienes»: los suministros de bienes que hayan sido expedidos o transportados por el proveedor o por su cuenta, o en cuyo transporte o expedición haya intervenido el proveedor de manera indirecta, a partir de un Estado miembro distinto del de llegada de la expedición o del transporte con destino al cliente, cuando se cumplan las siguientes condiciones:

a) que la entrega de bienes se efectúe para un sujeto pasivo o para una persona jurídica que no sea sujeto pasivo, cuyas adquisiciones intracomunitarias de bienes no estén sujetas al IVA en virtud del artículo 3, apartado 1, o para cualquier otra persona que no tenga la condición de sujeto pasivo;

b) que los bienes entregados no sean medios de transporte nuevos ni bienes entregados previo montaje o instalación, con o sin prueba de puesta en funcionamiento, por el proveedor o por su cuenta.”.

En este sentido, cabe destacar que el apartado 1 del artículo 3 de la Directiva 2006/112/CE dispone que:

“1. No obstante lo dispuesto en el inciso i) de la letra b) del apartado 1 del artículo 2, las operaciones siguientes no estarán sujetas al IVA:

a) las adquisiciones intracomunitarias de bienes cuya entrega pudiese quedar exenta en el territorio del Estado miembro en aplicación de lo dispuesto en los artículos 148 y 151, efectuadas por un sujeto pasivo o una persona jurídica que no sea sujeto pasivo;

b) las adquisiciones intracomunitarias de bienes, distintas de las contempladas en la letra a) y en el artículo 4 y distintas de las adquisiciones de medios de transporte nuevos y de productos sujetos a impuestos especiales, efectuadas por un sujeto pasivo, a fin de atender las necesidades de su explotación agrícola, silvícola o pesquera, sujeta al régimen común global de los productores agrícolas, por un sujeto pasivo que realice exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios que no originen derecho de deducción alguno, o por una persona jurídica que no sea sujeto pasivo.”.

La normativa referente al lugar de realización de las ventas a distancia intracomunitarias de bienes se regula en el artículo 33.a) de la Directiva 2006/112/CE, que señala lo siguiente:

“No obstante lo dispuesto en el artículo 32:

a) el lugar de entrega de las ventas intracomunitarias a distancia de bienes se considerará el lugar en que se encuentren los bienes en el momento de la llegada de la expedición o del transporte con destino al cliente;”.

Este artículo ha sido objeto de transposición al ordenamiento jurídico español por el artículo 68.Tres de la Ley 37/1992, que para las ventas realizadas por un empresario o profesional no establecido en territorio de aplicación del Impuesto dispone lo siguiente:

“Tres. Se entenderán también realizadas en el territorio de aplicación del impuesto:

a) Las ventas a distancia intracomunitarias de bienes cuando dicho territorio sea el lugar de llegada de la expedición o del transporte con destino al cliente.

La regla anterior no resultará de aplicación cuando se cumplan los siguientes requisitos:

a’) que las ventas sean efectuadas por un empresario o profesional que actúe como tal establecido únicamente en otro Estado miembro por tener en el mismo la sede de su actividad económica o su único establecimiento o establecimientos permanentes en la Comunidad o, en su defecto, el lugar de su domicilio permanente o residencia habitual; y

b’) que no se haya superado el límite previsto en el artículo 73 de esta Ley, ni se haya ejercitado la opción de tributación en destino prevista en dicho artículo, o sus equivalentes en la legislación del Estado miembro referido en la letra a’).

(…).”.

De todo lo anterior se colige que para que sean de aplicación las nuevas disposiciones relativas al régimen de comercio electrónico y la operación objeto de consulta pueda calificarse como una venta a distancia intracomunitaria de bienes, el destinatario de la misma, debiera ser alguna de las personas referidas en el artículo 14 de la Ley 37/1992, o bien cualquier otra persona que no tenga la condición de empresario o profesional actuando como tal, y siempre que sean bienes distintos a los previstos en la letra b) del apartado tres.1º del citado artículo 8 de la Ley. Asimismo, para que la operación pudiera ser calificada como venta a distancia intracomunitaria de bienes el transporte de los bienes con destino al territorio de aplicación del Impuesto debe ser necesariamente por cuenta del proveedor, corriendo éste con los riesgos derivados del mismo.

Por otra parte cabe advertir por este Centro directivo que de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 68.Tres de la Ley 37/1992, si se cumplieran los requisitos relativos a las ventas a distancia intracomunitaria de bienes en el supuesto objeto de consulta, todas ellas tributarían en el territorio de aplicación del Impuesto dado que el proveedor, según la información suministrada estaría establecido en varios Estados Miembros desde los que se producen sus expediciones de bienes con destino al territorio de aplicación del Impuesto, motivo por el cual no podría aplicarse el principio de tributación en origen por no sobrepasar el umbral previsto en el artículo 73 de la Ley 37/1992.

Cabe destacar, además, que, tanto si la operación mereciese la calificación de adquisición intracomunitaria de bienes como de venta a distancia intracomunitaria de bienes, la misma tributaría en destino, con carácter general, si bien la liquidación y declaración correría en un caso, por cuenta de la consultante, adquirente (en caso que se concluyese que estamos ante una adquisición intracomunitaria de bienes) o bien, en el otro caso, por cuenta del proveedor (en caso que se calificase como una venta a distancia intracomunitaria de bienes).

La aplicación conjunta de los artículos relativos a las adquisiciones intracomunitarias de bienes, el régimen de no sujeción de las adquisiciones intracomunitarias de bienes previsto en el artículo 14 de la Ley, y las ventas a distancia intracomunitaria de bienes, transcritos en apartados anteriores nos llevarían a aplicar las siguientes reglas de decisión:

A) En caso que fuera la consultante, adquirente, la que se hiciera cargo del transporte o bien un tercero en nombre y por cuenta de la misma no se daría uno de los requisitos fundamentales para poder aplicar el régimen de las ventas a distancia intracomunitarias de bienes.

En este caso, y en virtud del artículo 14 de la Ley 37/1992, si la consultante no excede del límite de los 10.000 euros en sus adquisiciones intracomunitarias en el año precedente o, en cualquier caso, durante el año en curso, dichas adquisiciones intracomunitarias no estarían sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido.

De acuerdo con la normativa armonizada, las entregas tributarían en el Estado Miembro de origen de la expedición o transporte de los bienes, no siendo competente este Centro directivo para determinar si sería de aplicación alguna exención en este caso al tratarse de un hecho imponible realizado en otro Estado Miembro.

No obstante lo anterior, cuando el adquirente exceda de dicho umbral, y en todo, caso cuando opte por la tributación en destino como adquisición intracomunitaria de bienes, se producirá, con carácter general, un desdoblamiento de la operación intracomunitaria en dos hechos imponibles. Esto es, el adquirente realizaría una adquisición intracomunitaria de bienes sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido (con independencia de la aplicación de alguna exención como se analizará más adelante) mientras que, en origen, el proveedor realizaría una entrega intracomunitaria de bienes exenta, siempre y cuando el adquirente le hubiera comunicado un NIF-IVA español.

Por tanto, para estar en este escenario de tributación es fundamental que la consultante comunique a su proveedor un NIF-IVA español puesto que, de lo contrario, el proveedor no podría aplicar la exención en origen y repercutirá el Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente, sin perjuicio de su tributación en el territorio de aplicación del Impuesto como adquisición intracomunitaria de bienes.

B) En caso que fuera el proveedor de los bienes el que se hiciera cargo del transporte o bien un tercero en nombre y por cuenta del mismo se darían, a priori, los requisitos fundamentales para poder aplicar el régimen de las ventas a distancia intracomunitarias de bienes.

En concreto, este Centro directivo entiende que, bajo la hipótesis de que las adquisiciones efectuadas por la consultante de los alineadores dentales objeto de consulta excediesen de 10.000 euros en el año precedente o, en cualquier caso, durante el año en curso y en caso, además, que la misma no suministrase un NIF-IVA español a su proveedor, la operación tendría que calificarse en ese caso como venta a distancia intracomunitaria de bienes, de forma que, el sujeto pasivo de la misma y obligado, en su caso, a su declaración y liquidación sería el proveedor. Dicha operación estaría sujeta en el territorio de aplicación del Impuesto al ser el mismo el lugar de llegada de los bienes objeto de consulta en virtud del artículo 68.Tres de la Ley 37/1992.

Por el contrario, en caso que no se excediese del citado umbral de los 10.000 euros, cabría aplicar el régimen especial previsto en el artículo 14 de la Ley 37/1992 que permite tributar en el Estado de origen o en el de destino a elección del adquirente.

En concreto, la consultante, adquirente, podría comunicar al proveedor que se encuentra dentro del ámbito de aplicación del artículo 14 de la Ley 37/1992 (transposición del artículo 3 de la Directiva 2006/112/CE) y que, por tanto, sus adquisiciones intracomunitarias no van a estar sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido. En este caso, la operación tributaria como una entrega interior en el Estado Miembro de origen de la expedición o el transporte, sujeta al correspondiente Impuesto sobre el Valor Añadido, no siendo competente este Centro directivo para pronunciarse sobre la aplicación las exenciones a dichas operaciones.

O bien, podría optar por la tributación en destino de la operación, en cuyo caso, si no le suministrase NIF-IVA español, la operación se calificaría como venta a distancia intracomunitaria de bienes sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido.

Téngase en cuenta que, con independencia de que se exceda o no el umbral de 10.000 euros en las adquisiciones efectuadas por la consultante, desde el momento en que la consultante comunique un NIF-IVA a español a su proveedor, parece razonable concluir que este último deberá entender que el envío de los bienes al territorio de aplicación del Impuesto se realiza en el ámbito de las operaciones intracomunitarias de bienes efectuadas entre empresarios, lo que dará lugar a una entrega sujeta y exenta en origen por parte del proveedor y a una adquisición intracomunitaria de bienes sujeta en destino efectuada por la consultante, en las condiciones señaladas.

Lo anterior será de aplicación con independencia de quien se haga cargo del transporte intracomunitario.

4.- Una vez determinada la sujeción al Impuesto de las adquisiciones intracomunitarias objeto de consulta, o en su caso, de las ventas a distancia intracomunitarias de bienes, cabría analizar si pudiera ser de aplicación algún supuesto de exención regulado en la normativa del Impuesto. Como se ha apuntado, en caso que la operación se entienda realizada en otro Estado Miembro este Centro directivo no puede pronunciarse sobre la aplicación de exenciones en base a normativas de otros Estados Miembros.

En este sentido, el artículo 26 de la Ley del Impuesto, que supone una transposición de la norma contenida en el artículo 140, letra a), de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, establece la exención de las adquisiciones intracomunitarias de bienes cuya entrega en el territorio de aplicación del Impuesto hubiera estado, en todo caso, no sujeta o exenta, en virtud de lo dispuesto en los artículos 7, 20, 22, 23 y 24 de la Ley 37/1992.

A estos efectos, el artículo 20, apartado uno, número 5º de la misma Ley declara que están exentas del Impuesto las prestaciones de servicios realizadas en el ámbito de sus respectivas profesiones por estomatólogos, odontólogos, mecánicos dentistas y protésicos dentales, así como la entrega, reparación y colocación de prótesis dentales y ortopedias maxilares realizadas por los mismos, cualquiera que sea la persona a cuyo cargo se realicen dichas operaciones.

La Ley 10/1986, de 17 de marzo, por la que se regula la profesión de odontólogo y las de otros profesionales relacionados con la salud dental (BOE de 20 de marzo), se refiere en su artículo segundo al ejercicio de la profesión de protésico dental, estableciendo para ello el requisito de la obtención de un título de formación profesional de segundo grado.

El Real Decreto 1594/1994, de 15 de julio, por el que se desarrolla lo previsto en la Ley 10/1986, que regula la profesión de Odontólogo, Protésico e Higienista Dental (BOE de 8 de septiembre), ha dispuesto lo siguiente:

"Artículo 5.

El Protésico dental es el titulado de formación profesional de grado superior que diseña, prepara, elabora, fabrica y repara las prótesis dentales, mediante la utilización de los productos, materiales, técnicas y procedimientos conforme a las indicaciones y prescripciones de los Médicos Estomatólogos u Odontólogos.

Artículo 6.

Los Protésicos dentales estarán facultados para desarrollar las siguientes funciones en el ámbito del laboratorio de prótesis:

a) Positivado de las impresiones tomadas por el Odontólogo, el Estomatólogo o el Cirujano Máxilo-Facial.

b) Diseño, preparación, elaboración y fabricación sobre el modelo maestro, de las prótesis dentales o máxilo-faciales y de los aparatos de ortodoncia o dispositivos que sean solicitados por el Odontólogo, Estomatólogo o Cirujano máxilo-facial, conforme a sus prescripciones e indicaciones. A este respecto podrán solicitar del facultativo cuantos datos e información estimen necesarios para su correcta confección.

c) Reparación de las prótesis, dispositivos y aparatos de ortodoncia prescritos por Odontólogos, Estomatólogos o Cirujanos máxilo-faciales, según sus indicaciones.

(....)

Artículo 8.

1. El ejercicio de la actividad profesional del Protésico dental se desarrollará en el laboratorio de prótesis, que es un establecimiento ubicado en un espacio físico inmueble dedicado únicamente a este fin, en el que podrá diseñar, fabricar, modificar y reparar las prótesis y aparatología mediante la utilización de los productos, materiales, técnicas y procedimientos adecuados.

2. Los laboratorios de prótesis podrán ser privados o estar encuadrados en instituciones públicas docentes o asistenciales, situándose en este caso anexos a los Servicios de Odonto-Estomatología y Cirugía Máxilo-Facial.

3. Los titulares de los laboratorios de prótesis dental podrán ser personas físicas o jurídicas, pero estarán necesariamente organizados, gestionados y dirigidos por Protésicos dentales que se hallen en posesión del título referenciado en el artículo 5 o habilitados para el ejercicio profesional conforme a lo dispuesto en la disposición transitoria primera.".

De acuerdo con lo anterior, estarán exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido las entregas de prótesis dentales (fabricadas por el protésico), así como las prestaciones de servicios realizadas por protésicos dentales que estén facultados para realizar dichas operaciones en el desarrollo de su profesión conforme a lo previsto en el Real Decreto 1594/1994, anteriormente expuesto, aunque actúen por medio de una sociedad o entidad.

No concurriendo lo anterior, en particular, si el producto que se entrega no puede considerarse como prótesis dental según la normativa vigente, las entregas de dichos productos estarán sujetas y no exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido.

5.- Tal y como ha manifestado este Centro directivo, entre otras, en contestación vinculante de 16 de octubre de 2015, número V3135-15, los alineadores dentales tienen la consideración de aparato de ortodoncia, según un informe emitido por la Agencia Española del Medicamento y Productos Sanitarios de fecha 7 de agosto de 2015, que ha dicho que “Todos los productos que se describen en la consulta como de utilización dentro de la boca, son diversos componentes de los aparatos de ortodoncia (….) también son aparatos de ortodoncia los alineadores.

Los aparatos de ortodoncia son ortesis que se utilizan para corregir la configuración de las arcadas dentarias y conseguir resolver los problemas de maloclusión dental, (…) y por lo tanto están incluidos en el grupo del anexo octavo de la Ley 37/1992 "Prótesis, ortesis, ortoprótesis e implantes quirúrgicos, en particular los previstos en el Real Decreto 103012006, de 15 de septiembre, por el que se establece la cartera de servicios comunes del Sistema Nacional de Salud y el procedimiento para su actualización, incluyendo sus componentes y accesorios.".

Por otra parte, tal y como ha manifestado este Centro directivo, entre otras, en contestación de fecha 26 de febrero de 1999, número 0261-99, “De acuerdo con el informe, de fecha 19 de febrero de 1999, de la Secretaría General Técnica, Subdirección General de Recursos y Atención al Ciudadano, del Ministerio de Sanidad y Consumo, "las ortodoncias, (entendiendo por tales la aparatología bien sea fija o renovable, que se utiliza en las técnicas ortodóncicas), desde el punto de vista sanitario tienen la consideración de ortopedia maxilar, dado que su finalidad es corregir o evitar deformidades o alteraciones del normal funcionamiento del aparato estomatológico.".

6.- Por lo que respecta a la exención de las adquisiciones e importaciones de prótesis dentales, los artículos 140, letras a) y b) y 143, letra a) de la antes mencionada Directiva 2006/112/CE, han sido objeto de interpretación por el Tribunal de Justicia de la Unión Europea, entre otras, en sus sentencias de fecha 26 de febrero de 2015, asuntos acumulados C-144/13, C-154/13 y C-160/13.

En concreto, el Tribunal, en la sentencia referida, asunto C-144/13, en sus apartados 47 y siguientes, declara:

“47 Por su lado, el artículo 140, letra a), de la Directiva del IVA obliga a los Estados miembros a eximir las adquisiciones intracomunitarias de bienes cuya entrega efectuada por sujetos pasivos esté, en todo caso, exenta en su territorio respectivo.

48 Procede observar, con carácter preliminar, como puso de relieve la Abogado General en el punto 45 de sus conclusiones, que la fórmula «en su territorio respectivo» se refiere al Estado miembro de importación, según se desprende de la comparación con otras disposiciones que contienen la misma formulación, como las de los artículos 88, 207 o 214, apartado 1, letra a), de la Directiva del IVA.

49 Por tanto, para determinar si una adquisición intracomunitaria de bienes está exenta de IVA, habrá que comprobar si la entrega de esos mismos bienes está exenta en el territorio del Estado miembro de destino.

50 En los litigios principales, las adquisiciones intracomunitarias de prótesis dentales podrían incluirse en el ámbito de aplicación del artículo 140, letra a), de la Directiva del IVA y acogerse, por tanto, a una exención, si están exentas en el territorio del Estado miembro de destino. Pues bien, al obligar el artículo 132, apartado 1, letra e), de esa Directiva a los Estados miembros a eximir el suministro de prótesis dentales realizadas por los dentistas y los protésicos dentales, la entrega en el territorio de un Estado miembro de ese producto estará necesariamente exenta si el Estado miembro no ha aplicado la normativa transitoria establecida en el artículo 370 de la Directiva del IVA.

51 Por consiguiente, las adquisiciones intracomunitarias de prótesis dentales realizadas por los dentistas y los protésicos dentales están incluidas en el ámbito de aplicación del artículo 140, letra a), de la Directiva del IVA.

52 Procede señalar también que la exención de las importaciones definitivas de bienes establecida en el artículo 143, apartado 1, letra a), de la Directiva del IVA se inspira claramente en el artículo 140, letra a), de esta Directiva, con la diferencia de que las operaciones a las que se refiere la exención son las importaciones definitivas de bienes.

53 En efecto, para determinar si una importación de bienes está exenta de IVA, ha de comprobarse si la entrega de esos mismos bienes está exenta en el territorio del Estado miembro de destino. Del tenor de las disposiciones en cuestión resulta efectivamente que el legislador de la Unión estableció un mecanismo idéntico para los artículos 140, letra a), y 143, apartado 1, letra a), de la Directiva del IVA.

54 De ello se desprende que dichas disposiciones han de interpretarse de idéntico modo.

55 Al ser el elemento de referencia que la entrega de los bienes en el Estado miembro de destino esté exenta, por lo que respecta a las prótesis dentales habrá que referirse a la exención establecida en el artículo 132, apartado 1, letra e), de la Directiva del IVA en las mismas condiciones que para su artículo 140, letra a). Así pues, las importaciones definitivas de prótesis dentales realizadas por los dentistas y los protésicos dentales están incluidas en el ámbito de aplicación del artículo 143, apartado 1, letra a), de dicha Directiva.

56 En lo que atañe al artículo 140, letra b), de la Directiva del IVA, para determinar si una adquisición intracomunitaria de bienes puede acogerse a una exención en un Estado miembro, bastará con comprobar si las importaciones definitivas de esos mismos bienes en el territorio de dicho Estado miembro están exentas con arreglo al artículo 143, apartado 1, letra a), de esa Directiva.

57 En cuanto a los requisitos necesarios para acogerse a la exención, procede señalar que del propio tenor del artículo 132, apartado 1, letra e), de la Directiva del IVA resulta que esa ventaja requiere que las prótesis dentales sean suministradas por dentistas o protésicos dentales.

58 En consecuencia, procede responder a la segunda cuestión prejudicial del asunto C 144/13, a la primera cuestión prejudicial del asunto C 154/13 y a la cuestión prejudicial del asunto C 160/13 que los artículos 140, letras a) y b), y 143, apartado 1, letra a), de la Directiva del IVA deben interpretarse en el sentido de que la exención del IVA que establecen se aplica a la adquisición intracomunitaria y a la importación definitiva de prótesis dentales suministradas por los dentistas y los protésicos dentales cuando el Estado miembro de la entrega o de importación no haya aplicado la normativa transitoria establecida en el artículo 370 de esta Directiva.

(…).”.

A estos efectos, en la Directiva 2006/112/CE se establecen distintas excepciones para los Estados que eran miembros de la Comunidad el 1 de enero de 1978, en particular, en virtud de su artículo 370, que establece:

“Los Estados miembros que, el 1 de enero de 1978, gravaban las operaciones cuya lista figura en la parte A del anexo X, podrán seguir gravándolas.”.

Por su parte, el punto 1, de la parte A, titulada “Operaciones que los Estados miembros pueden seguir gravando”, del anexo X de esta Directiva, establece:

“Prestaciones de servicios realizadas en el ejercicio de su profesión por los protésicos dentales, así como las entregas de prótesis dentales realizadas por los dentistas y por los protésicos dentales.”.

7.- De conformidad con todo lo anterior, en relación con los bienes procedentes de Alemania, Países Bajos y Polonia, las adquisiciones intracomunitarias de bienes, en concreto, en el caso objeto de consulta, de los alineadores dentales, considerados aparatos de ortodoncia, suministradas por dentistas y protésicos dentales estarán exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido, lo cual implica que la exención está condicionada a que el adquirente intracomunitario, esto es, la consultante, pruebe que el suministrador de la prótesis es un dentista o protésico dental que esté facultado para realizar dichas operaciones en el desarrollo de su profesión conforme a lo previsto en el Real Decreto 1594/1994, anteriormente expuesto, aunque actúen por medio de una sociedad o entidad; todo ello con independencia de que el estado miembro de origen haya aplicado o no el régimen excepcional y transitorio establecido en el artículo 370 de la Directiva.

Este es el criterio manifestado de forma reiterada por este Centro directivo, por todas, las contestaciones vinculantes de 30 de julio de 2020, número V2596-20 y la de 14 de enero de 2021, número V0022-21, esta última citada expresamente por la consultante, que si resulta de aplicación en la parte que se acaba de analizar.

En caso que la operación se calificase como ventas a distancia intracomunitarias de bienes sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido, dichas operaciones serían equiparables a entregas interiores realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto, por el principio de neutralidad del Impuesto, por lo que sería de aplicación la exención prevista en el artículo 20.Uno.5º de la Ley 37/1992 siempre y que se cumplan las condiciones establecidas para la entrega interior exenta, esto es, que dichas prótesis fueran suministradas por estomatólogos, odontólogos, mecánicos dentistas y protésicos dentales en el desarrollo de sus profesiones.

8.- En relación con el tipo impositivo aplicable a las adquisiciones intracomunitarias de bienes o ventas a distancia intracomunitarias de bienes objeto de consulta en aquellos supuestos en los que las mismas no se encuentren exentas, el artículo 90, apartado uno, de la Ley 37/1992, establece que el citado tributo se exigirá al tipo impositivo del 21 por ciento, salvo lo previsto en el artículo 91 siguiente.

Por su parte, el artículo 91.Uno.1.6º de la Ley 37/1992 establece lo siguiente:

“Uno. Se aplicará el tipo del 10 por ciento a las operaciones siguientes:

1. Las entregas, adquisiciones intracomunitarias o importaciones de los bienes que se indican a continuación:

(…)

6.º Los siguientes bienes:

a) Los productos farmacéuticos comprendidos en el Capítulo 30 «Productos farmacéuticos» de la Nomenclatura Combinada, susceptibles de uso directo por el consumidor final, distintos de los incluidos en el número 5.º de este apartado uno.1 y de aquellos a los que les resulte de aplicación el tipo impositivo establecido en el número 3.º del apartado dos.1 de este artículo.

b) Las compresas, tampones, protegeslips, preservativos y otros anticonceptivos no medicinales.

c) Los equipos médicos, aparatos y demás instrumental, relacionados en el apartado octavo del anexo de esta Ley, que por sus características objetivas, estén diseñados para aliviar o tratar deficiencias, para uso personal y exclusivo de personas que tengan deficiencias físicas, mentales, intelectuales o sensoriales, sin perjuicio de lo previsto en el apartado dos.1 de este artículo.

No se incluyen en esta letra otros accesorios, recambios y piezas de repuesto de dichos bienes.”.

El Anexo de la Ley establece lo siguiente:

“Octavo. Relación de bienes a que se refiere el artículo 91.Uno.1.6.ºc) de esta Ley.

(...)

– Prótesis, ortesis, ortoprótesis e implantes quirúrgicos, en particular los previstos en el Real Decreto 1030/2006, de 15 de septiembre, por el que se establece la cartera de servicios comunes del Sistema Nacional de Salud y el procedimiento para su actualización, incluyendo sus componentes y accesorios.

(...).”.

Por lo tanto, respecto de las relaciones de productos que se contienen en el apartado octavo del Anexo de la Ley 37/1992, a las que resulta de aplicación el tipo reducido del 10 por ciento, cabe señalar, tal y como ha manifestado este Centro directivo, entre otras, en la contestación vinculante de 4 de marzo de 2015, número V0711-15, en primer lugar, que de la redacción del precepto hay que concluir que se trata de una definición objetiva, de forma tal que la aplicación del tipo reducido está supeditada al cumplimiento de la condición principal que se establece en el artículo mencionado y es que se trate de productos que por sus características objetivas, estén diseñados para aliviar o tratar deficiencias para uso personal y exclusivo de personas que tengan deficiencias físicas, mentales, intelectuales o sensoriales, con independencia de quien resulte ser el adquirente del mismo.

En particular, respecto de las relaciones de productos que se contienen en el mencionado Anexo, a las que resulta de aplicación el tipo reducido del 10 por ciento, este Centro directivo ha manifestado, en la contestación vinculante de 20 de enero de 2015, número V0185-15, que resulta de aplicación el tipo reducido del 10 por ciento a:

“- Prótesis, ortesis, ortoprótesis e implantes quirúrgicos, en particular los previstos en el Real Decreto 1030/2006, de 15 de septiembre, por el que se establece la cartera de servicios comunes del Sistema Nacional de Salud y el procedimiento para su actualización, incluyendo sus componentes y accesorios.

De acuerdo con el precepto, se incluyen dentro de la relación todos los productos considerados como prótesis, órtesis, ortoprótesis e implantes quirúrgicos, estén o no incluidos en el Real Decreto 1030/2006, siempre que, por sus características objetivas estén diseñados para uso personal y exclusivo de personas que tengan deficiencias físicas, mentales, intelectuales o sensoriales, con independencia de la finalidad concreta que pueda darse a los mismos, como por ejemplo, las prótesis, órtesis e implantes que se utilizan en el campo dental, las lentes intraoculares tóricas y multifocales o las prótesis mamarias.

La aplicación del tipo impositivo reducido del 10 por ciento se extiende a los componentes y accesorios de las prótesis, órtesis, ortoprótesis e implantes quirúrgicos (en adelante, la referencia se hace con carácter general a los componentes y accesorios de prótesis), ya se entreguen de forma conjunta o separada a la prótesis.”.

9.- Por otra parte, en la medida que la consultante podría resultar sujeto pasivo del Impuesto, en caso que efectúe adquisiciones intracomunitarias de bienes, será de aplicación lo dispuesto en el artículo 164 de la Ley 37/1992 que establece lo siguiente:

“Artículo 164. Obligaciones de los sujetos pasivos.

Uno. Sin perjuicio de lo establecido en el Título anterior, los sujetos pasivos del Impuesto estarán obligados, con los requisitos, límites y condiciones que se determinen reglamentariamente, a:

1º. Presentar declaraciones relativas al comienzo, modificación y cese de las actividades que determinen su sujeción al Impuesto.

2º. Solicitar de la Administración el número de identificación fiscal y comunicarlo y acreditarlo en los supuestos que se establezcan.

3º. Expedir y entregar factura de todas sus operaciones, ajustada a lo que se determine reglamentariamente.

4º. Llevar la contabilidad y los registros que se establezcan, sin perjuicio de lo dispuesto en el Código de Comercio y demás normas contables.

5º. Presentar periódicamente o a requerimiento de la Administración, información relativa a sus operaciones económicas con terceras personas y, en particular, una declaración recapitulativa de operaciones intracomunitarias.

6º. Presentar las declaraciones-liquidaciones correspondientes e ingresar el importe del Impuesto resultante.

Sin perjuicio de lo previsto en el párrafo anterior, los sujetos pasivos deberán presentar una declaración-resumen anual.

En los supuestos del artículo 13, número 2º, de esta Ley deberá acreditarse el pago del Impuesto para efectuar la matriculación definitiva del medio de transporte.

7º. Nombrar un representante a efectos del cumplimiento de las obligaciones impuestas en esta Ley cuando se trate de sujetos pasivos no establecidos en la Comunidad, salvo que se encuentren establecidos en Canarias, Ceuta o Melilla, o en un Estado con el que existan instrumentos de asistencia mutua análogos a los instituidos en la Comunidad.

(…).”.

Concretamente, en relación con la obligación general que incumbe al sujeto pasivo del Impuesto de presentar las declaraciones-liquidaciones y la declaración-resumen anual, contenida en el artículo 164.Uno.6º de la Ley 37/1992, el artículo 71 del Reglamento del Impuesto, aprobado mediante el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (BOE de 31 de diciembre) dispone que:

“1. Salvo lo establecido en relación con las importaciones, los sujetos pasivos deberán realizar por sí mismos la determinación de la deuda tributaria mediante declaraciones-liquidaciones ajustadas a las normas contenidas en los apartados siguientes.

Los empresarios y profesionales deberán presentar las declaraciones-liquidaciones periódicas a que se refieren los apartados 3, 4 y 5 de este artículo, así como la declaración resumen anual prevista en el apartado 7, incluso en los casos en que no existan cuotas devengadas ni se practique deducción de cuotas soportadas o satisfechas.

La obligación establecida en los párrafos anteriores no alcanzará a aquellos sujetos pasivos que realicen exclusivamente las operaciones exentas comprendidas en los artículos 20 y 26 de la Ley del Impuesto.

(…)

8. Deberán presentar declaración-liquidación especial de carácter no periódico, en el lugar, forma, plazos e impresos que establezca el Ministro de Hacienda y Administraciones Públicas:

(…)

4.º Los sujetos pasivos que realicen exclusivamente operaciones que no originan el derecho a la deducción o actividades a las que les sea aplicable el régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca o el régimen especial del recargo de equivalencia, cuando realicen adquisiciones intracomunitarias de bienes sujetas al Impuesto o bien sean los destinatarios de las operaciones a que se refiere el artículo 84, apartado uno, número 2.º, de la Ley del Impuesto.

(…).”.

En consecuencia, si la consultante realiza exclusivamente en el territorio de aplicación del Impuesto operaciones exentas comprendidas en el artículo 20 o 26 de la Ley 37/1992, la misma quedaría exonerada de la obligación de presentar declaraciones-liquidaciones periódicas o, en su caso, declaraciones-liquidaciones especiales de carácter no periódico, así como la declaración resumen anual por el Impuesto sobre el Valor Añadido.

10.- Por otra parte, la obligación de presentar la declaración recapitulativa de operaciones intracomunitarias se encuentra recogida en los artículos 78 a 81 del Reglamento del impuesto.

Así, el artículo 78 indica que “los empresarios y profesionales deberán presentar una declaración recapitulativa de las entregas y adquisiciones intracomunitarias de bienes y de las prestaciones y adquisiciones intracomunitarias de servicios que realicen en la forma que se indica en el presente capítulo.”.

Por su parte, el artículo 79.1 del citado Reglamento señala que:

“1. Estarán obligados a presentar la declaración recapitulativa los empresarios y profesionales, incluso cuando tengan dicha condición con arreglo a lo dispuesto en el apartado cuatro del artículo 5 de la Ley del Impuesto, que realicen cualquiera de las siguientes operaciones:

(…)

2.º Las adquisiciones intracomunitarias de bienes sujetas al Impuesto realizadas por personas o entidades identificadas a efectos del mismo en el territorio de aplicación del Impuesto.”.

Finalmente, el artículo 81 de dicho Reglamento dispone que:

“1. La presentación de la declaración recapitulativa se realizará en el lugar, forma y a través del modelo aprobados por el Ministro de Economía y Hacienda.

2. El período de declaración y los plazos para la presentación de la declaración recapitulativa serán los siguientes:

1.º Con carácter general, la declaración recapitulativa deberá presentarse por cada mes natural durante los veinte primeros días naturales del mes inmediato siguiente, salvo la correspondiente al mes de julio, que podrá presentarse durante el mes de agosto y los veinte primeros días naturales del mes de septiembre.

2.º Cuando ni durante el trimestre de referencia ni en cada uno de los cuatro trimestres naturales anteriores el importe total acumulado de las entregas de bienes que deban consignarse en la declaración recapitulativa y de las prestaciones intracomunitarias de servicios efectuadas sea superior a 50.000 euros, excluido el Impuesto sobre el Valor Añadido, la declaración recapitulativa deberá presentarse durante los veinte primeros días naturales del mes inmediato siguiente al correspondiente período trimestral.

Si al final de cualquiera de los meses que componen cada trimestre natural se superara el importe mencionado en el párrafo anterior, deberá presentarse una declaración recapitulativa para el mes o los meses transcurridos desde el comienzo de dicho trimestre natural durante los veinte primeros días naturales inmediatos siguientes.

3. En todos los casos a que se refiere el apartado 2 este artículo, la declaración recapitulativa correspondiente al último período del año deberá presentarse durante los treinta primeros días naturales del mes de enero.”.

Por tanto, aun cuando la entidad consultante no viniera obligada a presentar declaración-liquidación especial de carácter no periódico (modelo 309), sí tendría que presentar la declaración recapitulativa de operaciones intracomunitarias (modelo 349) en los términos que se acaban de exponer en caso que realizarse adquisiciones intracomunitarias de bienes.

Por el contrario, si las operaciones objeto de consulta se calificasen como ventas a distancia intracomunitaria de bienes, las mismas no deberían ser objeto declaración en el modelo 349.

Por último, respecto al detalle de cada una de las obligaciones formales que el consultante ha de cumplir, debe señalarse que, de conformidad con los artículos 85, 88 y 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del 18 de diciembre), así como los artículos 63 a 68 del Reglamento general de las actuaciones y procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos aprobado por el Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio (BOE del 5 de septiembre), relativos a la información y asistencia tributaria y, en concreto, a las consultas tributarias escritas, este Centro directivo es competente para la contestación a las consultas tributarias escritas respecto del “régimen y la clasificación o calificación tributaria” que en su caso corresponda a los obligados tributarios consultantes.

De acuerdo con el artículo 117 de la Ley General Tributaria, corresponde a la Agencia Estatal de Administración Tributaria, a través de los órganos que desarrollan las funciones de gestión tributaria, el ejercicio de las actuaciones de información y asistencia tributaria y, en concreto, en cuanto a la forma en que debe darse cumplimiento a las obligaciones formales derivadas del Impuesto sobre el Valor Añadido.

11.- En caso que, por el contrario, las operaciones objeto de consulta se calificasen como ventas a distancia intracomunitarias de bienes, el sujeto pasivo de dicha operación sería, en su caso, el proveedor de la consultante, que sería el que tendría que declarar dichas operaciones a efectos el Impuesto y que podría, en su caso, acogerse a uno de los regímenes de ventanilla única (OSS, en su acrónimo inglés), en concreto, al régimen de la Unión previsto en los artículos 369 bis a 369 duodecies de la Directiva 2006/112/CE y que ha sido objeto de transposición en la normativa interna en la Sección 3ª del Capítulo XI del Título IX de la Ley del Impuesto y comprende los artículos 163 unvicies a 163 quatervicies.

12.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.