IVA - V0221-19 - 01/02/2019

1.- El artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1922, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), establece que "Estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan a favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”.

Por otra parte, de acuerdo con lo establecido en el artículo 5.Uno de la citada Ley 37/1992, se reputarán empresarios o profesionales, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido:

“a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo”.

No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente.

(…).”.

En este sentido, el apartado dos, de este artículo 5, establece que “son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas.”.

En consecuencia, el consultante, como promotor del desarrollo de un proyecto de micromecenazgo, podría tener la consideración de empresario o profesional conforme a los criterios anteriores, lo que determinará la sujeción al Impuesto de las entregas de bienes y prestaciones de servicios que realice en el territorio de aplicación del Impuesto en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional.

2.- En cuanto a la actividad empresarial desarrollada por la plataforma de internet consistente en la financiación de proyectos a través de dicha plataforma, debe tenerse en cuenta que el ejercicio de tal actividad ha sido objeto de regulación por la Ley 5/2015, de 27 de abril, de fomento de la financiación empresarial (BOE de 28 de abril), que en su Título V regula el régimen jurídico de las plataformas de financiación participativa.

En particular, el artículo 46 define, en su apartado primero, las plataformas de financiación participativa como “las empresas autorizadas cuya actividad consiste en poner en contacto, de manera profesional y a través de páginas web u otros medios electrónicos, a una pluralidad de personas físicas o jurídicas que ofrecen financiación a cambio de un rendimiento dinerario, denominados inversores, con personas físicas o jurídicas que solicitan financiación en nombre propio para destinarlo a un proyecto de financiación participativa, denominados promotores.”.

No obstante el apartado segundo de dicha artículo aclara que “no tendrán la consideración de plataformas de financiación participativa las empresas que desarrollen la actividad prevista en el apartado anterior cuando la financiación captada por los promotores sea exclusivamente a través de:

a) Donaciones.

b) Venta de bienes y servicios.

c) Préstamos sin intereses.”.

Del escrito de consulta resulta que la plataforma web funciona por el sistema de “crowdfunding”, permitiendo financiar proyectos con las aportaciones dinerarias de multitud de personas, pero sin especificar si tales inversores u oferentes de fondos reciben a cambio del promotor del proyecto unas recompensas. Si el inversor espera recibir una remuneración dineraria por su participación, se trataría del esquema propio de plataformas de financiación participativa regulado por la mencionada Ley 5/2015. En otro caso, es decir la modalidad de crowdfunding instrumentado mediante compraventas o donaciones, quedaría fuera del ámbito de dicha norma legal.

3.- Una vez calificada la actividad por su naturaleza, procede analizar la sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido lo cual se debe realizar, en este caso concreto, desde la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea, en su interpretación de la Directiva 2006/112/CEE, de 28 de noviembre, del Consejo relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido.

En este particular se podrían traer a colación las Sentencias de 3 de marzo de 1994, Tolsma, Asunto C-16/93, y de 27 de abril de 1999, Kuwait Petroleum, Asunto C-48/97.

Así, la primera de las sentencias establece en su apartado 14 lo siguiente:

"De lo anterior se deduce que una prestación de servicios sólo se realiza a "a título oneroso" en el sentido del número 1 del artículo 2 de la Sexta Directiva y, por tanto, sólo es imponible, si existe entre quien efectúa la prestación y su destinatario una relación jurídica en cuyo marco se intercambian prestaciones recíprocas y la retribución percibida por quien efectúa la prestación constituye el contravalor efectivo del servicio prestado al destinatario.".

En parecidos términos la sentencia Kuwait Petroleum señala en su apartado 26:

"26. Procede señalar, en primer lugar, que una entrega de bienes sólo se efectúa "a título oneroso" en el sentido del número 1 del artículo 2 de la Sexta Directiva si existe entre quien realiza la entrega y el comprador una relación jurídica en cuyo marco se intercambian prestaciones recíprocas, y el precio percibido por quien realiza la entrega constituye el contravalor efectivo del bien suministrado.".

De la información aportada en el escrito de consulta resulta que los aportantes de financiación para el desarrollo del proyecto recibirán como recompensa unas miniaturas que tendrán la consideración de juguete.

En tal caso, las cuantías entregadas por los aportantes podrían constituir la contraprestación de los bienes y servicios que van a percibir, en la medida en que solo pueden disfrutar de dichos bienes quienes aportan determinadas cantidades y bajo la premisa que quienes llevan a cabo los proyectos tengan la consideración de empresario o profesional en los términos señalados. En este caso, la entrega de dichas cuantías constituye la contraprestación de una operación sujeta y no exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido.

En tal caso, la persona o entidad financiada, en cuanto sea sujeto pasivo del Impuesto deberá repercutir en factura el Impuesto sobre el Valor Añadido al destinatario al tipo correspondiente, en función de los bienes y servicios entregados, a tenor de lo establecido, en los artículos 88, 90 y 91 de la Ley 37/1992.

No obstante, si las aportaciones se realizan para financiar proyectos sin recibir bienes o servicios por las mismas deberá tenerse en cuenta lo establecido en el artículo 78 de la Ley del Impuesto, que dispone lo siguiente:

“Uno. La base imponible del Impuesto estará constituida por el importe total de la contraprestación de las operaciones sujetas al mismo procedente del destinatario o de terceras personas.

Dos. En particular, se incluyen en el concepto de contraprestación:

(…)

3º Las subvenciones vinculadas directamente al precio de las operaciones sujetas al Impuesto.

Se considerarán vinculadas directamente al precio de las operaciones sujetas al Impuesto las subvenciones establecidas en función del número de unidades entregadas o del volumen de los servicios prestados cuando se determinen con anterioridad a la realización de la operación.

(…).”.

Consecuentemente, si las cantidades entregadas para financiar los proyectos no suponen ninguna contraprestación para el usuario que las abona, las mismas no responderán a un acto de consumo, y, por lo tanto, no quedarán sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido.

4.- En relación con las obligaciones de emitir factura, el artículo 164, apartado uno, número 3º, de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, dispone que sin perjuicio de lo establecido en el Título anterior de dicha Ley, los sujetos pasivos del Impuesto estarán obligados, con los requisitos, límites y condiciones que se determinen reglamentariamente, a: “3º. Expedir y entregar factura de todas sus operaciones, ajustada a lo que se determine reglamentariamente.”

El desarrollo reglamentario de dicho precepto se ha llevado a cabo por el Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación aprobado por el Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre (BOE de 1 de diciembre).

Dicha norma reglamentaria, en la medida en que el Impuesto sobre el Valor Añadido es un impuesto armonizado a nivel comunitario, es transposición de lo dispuesto en la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido (DO L 347 de 11.12.2006), cuyos artículos 217 a 240 establecen normas y condiciones relativas a la facturación en el ámbito del impuesto.

El artículo 4 del Real Decreto 1619/2012 indica cuándo se puede expedir una factura simplificada. A tal efecto, establece lo siguiente: “1. La obligación de expedir factura podrá ser cumplida mediante la expedición de factura simplificada y copia de esta en cualquiera de los siguientes supuestos:

a) Cuando su importe no exceda de 400 euros, Impuesto sobre el Valor Añadido incluido, o

b) cuando deba expedirse una factura rectificativa.”.

Los artículos 6 y 7 de dicho Reglamento, por el que se regulan las obligaciones de facturación, regulan, respectivamente, el contenido de la factura y de la factura simplificada; respecto de esta última se dispone lo siguiente:

“Artículo 7. Contenido de las facturas simplificadas.

1. Sin perjuicio de los datos o requisitos que puedan resultar obligatorios a otros efectos y de la posibilidad de incluir cualesquiera otras menciones, las facturas simplificadas y sus copias contendrán los siguientes datos o requisitos:

a) Número y, en su caso, serie. La numeración de las facturas simplificadas dentro de cada serie será correlativa.

Se podrán expedir facturas simplificadas mediante series separadas cuando existan razones que lo justifiquen y, entre otros, en los siguientes casos:

1.º Cuando el obligado a su expedición cuente con varios establecimientos desde los que efectúe sus operaciones.

2.º Cuando el obligado a su expedición realice operaciones de distinta naturaleza.

3.º Las expedidas por los destinatarios de las operaciones o por terceros a que se refiere el artículo 5, para cada uno de los cuales deberá existir una serie distinta.

4.º Las rectificativas.

Cuando el empresario o profesional expida facturas conforme a este artículo y al artículo 6 para la documentación de las operaciones efectuadas en un mismo año natural, será obligatoria la expedición mediante series separadas de unas y otras.

b) La fecha de su expedición.

c) La fecha en que se hayan efectuado las operaciones que se documentan o en la que, en su caso, se haya recibido el pago anticipado, siempre que se trate de una fecha distinta a la de expedición de la factura.

d) Número de Identificación Fiscal, así como el nombre y apellidos, razón o denominación social completa del obligado a su expedición.

e) La identificación del tipo de bienes entregados o de servicios prestados.

f) Tipo impositivo aplicado y, opcionalmente, también la expresión «IVA incluido».

Asimismo, cuando una misma factura comprenda operaciones sujetas a diferentes tipos impositivos del Impuesto sobre el Valor Añadido deberá especificarse por separado, además, la parte de base imponible correspondiente a cada una de las operaciones.

g) Contraprestación total.

(…).”.

Por tanto, en los casos en que proceda la expedición de una factura simplificada, el consultante no estaría obligada a consignar la identificación del destinatario salvo en los casos en que éste así lo exija, en virtud de lo establecido en los apartados 2 y 3 del referido artículo 7 del Reglamento de facturación.

Por último, en relación con los plazos para la expedición de factura, el artículo 11 del referido Reglamento de Facturación, establece:

“1. Las facturas deberán ser expedidas en el momento de realizarse la operación.

No obstante, cuando el destinatario de la operación sea un empresario o profesional que actúe como tal, las facturas deberán expedirse antes del día 16 del mes siguiente a aquél en que se haya producido el devengo del Impuesto correspondiente a la citada operación.

(…).”.

5.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.