La consultante, la entidad A, participa en el 100% del capital social de la sociedad B que a su vez participa en el 100% del capital social de las sociedades C, D y E.La consultante tiene la intención de proceder a la fusión por absorción de las entidades B y C, fusión que originará la disolución sin liquidación de las entidades absorbidas., con la intención de que resulte de aplicación el régimen especial de fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una sociedad europea o una sociedad cooperativa europea de un estado miembro a otro de la Unión Europea, regulado en el Capítulo VII, del Título VII de la Ley 27/2014 de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades.La entidad A es sociedad dominante y cabecera que dirige y gestiona un grupo hospitalario en consolidación fiscal desde 2008, habiendo incorporado al grupo las distintas sociedades que han ido siendo adquiridas y cuyo objeto es la actividad sanitaria; desarrolla actualmente su actividad en los distintos ámbitos geográficos señalados.Dentro del proceso expansivo del grupo, la consultante A adquirió de forma sucesiva participaciones de la sociedad B, entonces entidad holding propiedad de personas físicas fundadores de diversos hospitales gallegos que se fueron adquiriendo sucesivamente. Razón por la que es propietaria de las entidades C, D y E.La entidad B, de forma sucesiva aglutinó a las anteriores tres sociedades y sirvió de plataforma para la integración de nuevas inversiones. Sin embargo, en la medida en que las previsiones económicas y de crecimiento no se cumplieron, en 2020 se transmitió la rama de actividad de asistencia sanitaria hospitalaria de C a la mercantil W manteniéndose en sede de C el inmueble donde radica el hospital que es objeto de alquiler a W. La entidad C cesó su actividad sanitaria y se limitó al arrendamiento del inmueble, disponiendo la entidad B de los medios necesarios para esa gestión.En la medida en que las únicas dos sociedades que desarrollan una actividad sanitaria son D y E y que los medios de los que dispone la entidad B serán asumidos por la entidad A que ya viene gestionando directamente, con sus propios medios personales y materiales, se pretende la absorción por parte de la entidad A de las sociedades B y C que ya no resultan operativas para los fines iniciales previstos, la primera porque no se van a integrar nuevos inversores y la segunda porque se limita al arrendamiento de un inmueble, manteniendo como filiales dentro del grupo tanto las entidades D y E.Esta operación de fusión permitirá la simplificación de la estructura, el mantenimiento de las filiales con su respectivo centro hospitalario y la disolución sin liquidación de sociedades ajenas al ámbito sanitario, así como la racionalización de la actividad sanitaria y la asunción por parte de A de los activos de B y C, como ya ha realizado en otros procesos de integración con un ahorro sustancial de costes administrativos y de gestión, eliminando duplicidades.La sociedad absorbente viene disponiendo de los medios materiales y humanos necesarios para gestionar el adecuado desarrollo de sus actividades facilitándose así:- Una mayor eficiencia y racionalización en la gestión lo que implica un mejor ajuste de costes de gestión, administración y de personal, y una reducción de los derivados de obligaciones formales, mercantiles y fiscales.- Una posición clara del grupo A, evidenciando como única actividad su vocación en el ámbito sanitario y dejando lo ajeno al mismo en sede de su cabecera.- Optimizar la presencia del grupo A a nivel de los recursos financieros que permitan centrar las inversiones, exclusivamente, en el ámbito sanitario.
- Si a la fusión por absorción planteada le es de aplicación el régimen fiscal especial regulado en el capítulo VII, Titulo VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre del Impuesto sobre Sociedades.- SI las causas señaladas para llevar a cabo la fusión por absorción constituyen motivos económicos válidos a efectos de aplicación del citado régimen especial.
El Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS), regula el régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
El artículo 76.1 de la LIS establece que:
“1. Tendrá la consideración de fusión la operación por la cual:
a) Una o varias entidades transmiten en bloque a otra entidad ya existente, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, sus respectivos patrimonios sociales, mediante la atribución a sus socios de valores representativos del capital social de la otra entidad y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.
(…).”
En el ámbito mercantil, los artículos 33 y siguientes del Real Decreto-ley 5/2023, de 28 de junio, por el que se adoptan y prorrogan determinadas medidas de respuesta a las consecuencias económicas y sociales de la Guerra de Ucrania, de apoyo a la reconstrucción de la isla de La Palma y a otras situaciones de vulnerabilidad; de transposición de Directivas de la Unión Europea en materia de modificaciones estructurales de sociedades mercantiles y conciliación de la vida familiar y la vida profesional de los progenitores y los cuidadores; y de ejecución y cumplimiento del Derecho de la Unión Europea, establecen las condiciones y requisitos para la realización de una operación de fusión.
En el escrito de la consulta se manifiesta que la sociedad B absorbería a las sociedades A y C. Por tanto, si la operación que se pretende realizar se efectúa en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en el Real Decreto-ley 5/2023 y cumple los términos establecidos en el artículo 76.1 de la LIS, dicha operación podría acogerse al régimen fiscal establecido en el Capítulo VII del Título VII de la LIS en las condiciones y requisitos exigidos en el mismo.
Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 89.2 de la LIS según el cual:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.
Las actuaciones de comprobación de la Administración tributaria que determinen la inaplicación total o parcial del régimen fiscal especial por aplicación de lo dispuesto en el párrafo anterior, eliminarán exclusivamente los efectos de la ventaja fiscal”.
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen de neutralidad fiscal de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen establecido para esas mismas operaciones en el artículo 17 de la LIS. El fundamento del régimen de neutralidad reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización empresarial.
Por el contrario, cuando el objetivo principal que se persiga con la operación de reestructuración sea lograr una ventaja fiscal, no resultará de aplicación el régimen de neutralidad fiscal regulado en el Capítulo VII del Título VII de la LIS, debiendo eliminarse la ventaja fiscal perseguida, en los términos previstos en el párrafo segundo del artículo 89.2 de la LIS.
La apreciación de los motivos por los que se llevan a cabo las operaciones de reestructuración son cuestiones de hecho que deberán ser apreciadas por los órganos competentes en materia de comprobación e investigación, atendiendo a las circunstancias concurrentes en cada caso concreto, tanto anteriores como simultaneas o posteriores, en línea con lo señalado por el Tribunal de Justicia de la Unión Europea en reiterada jurisprudencia (ver, por todas, sentencia Euro Park Service, de 8 de marzo de 2017, en el asunto C-14/16).
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
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