La entidad consultante, sociedad A, pertenece por partes iguales, un tercio de las acciones, a tres hermanas, PF1, PF2 y PF3. A su vez estás hermanas son las únicas accionistas también por terceras partes de la sociedad B.La sociedad A es propietaria de un edificio con una antigüedad superior a los cien años que requiere importantes inversiones de rehabilitación y mantenimiento para poder convertirse en un arrendamiento rentable y actualizado. La sociedad B es propietaria de una explotación agropecuaria que por la antigüedad de sus instalaciones viene produciendo perdidas en su explotación dándose al mismo tiempo la jubilación de todas sus socias. Además, en 2017, se ha procedido a la venta de las acciones de la sociedad B a terceros que está pendiente de cobro. A su vez, las hermanas, PF1, PF2 y PF3, son propietarias, también por terceras partes, de una casa que previa rehabilitación y adaptación se transformará en un establecimiento hostelero rural.Una vez practicada la división horizontal del edificio de la sociedad A, previa reestructuración del edificio y división de la actual propiedad en terceras partes de igual cuantía y calidad cada una para ser explotadas por tres sociedades beneficiarías, sociedad Newco1, Newco2 y Newco3 en donde cada socia PF1, PF2 y PF3 dispondrá del ciento por ciento del capital de cada una de las anteriores, respectivamente, mediante la escisión de la sociedad A. La actividad desarrollada por las sociedades Newco1, Newco2 y Newco3 será la realización de toda clase de operaciones de naturaleza inmobiliaria y las directa o indirectamente relacionadas con ella, especialmente la compraventa de inmuebles, explotación y arrendamiento de los mismos.Además, las sociedades Newco2 y Newco3 explotarán en forma de hotel rural la actual propiedad que tienen PF1, PF2 y PF3.Los motivos económicos que impulsan la realización de estas operaciones son los siguientes:- Todo lo anterior supone la toma de decisiones por separado de los actuales socios, asumiendo riesgos diferentes de un modo voluntario, permitiendo una gestión mucho más dinámica sin diferencias de criterio y posibles conflictos, ya que las socios pretenden llevar a cabo políticas empresariales muy diferentes, ya sea desde el punto de vista de política de gestión de inmuebles, de proveedores o de política financiera.
Si la operación descrita puede acogerse al régimen fiscal previsto en el Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades y si existen motivos económicos válidos.
El Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS), regula el régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
El artículo 76.2.1ºa) de la LIS define la escisión total como aquella operación por la cual “una entidad divide en dos o más partes la totalidad de su patrimonio social y los transmite en bloque a dos o más entidades ya existentes o nuevas, como consecuencia de su disolución sin liquidación, mediante la atribución a sus socios, con arreglo a una norma proporcional, de valores representativos del capital social de las entidades adquirentes de la aportación y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.”
En el ámbito mercantil, los artículos 68 y siguientes de la Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establecen, desde un punto de vista mercantil, el concepto y los requisitos de las operaciones de escisión. Concretamente, el artículo 69 de la citada Ley, define el concepto de escisión total, así: “Se entiende por escisión total la extinción de una sociedad, con división de todo su patrimonio en dos o más partes, cada una de las cuales se transmite en bloque por sucesión universal a una sociedad de nueva creación o es absorbida por una sociedad ya existente, recibiendo los socios un número de acciones, participaciones o cuotas de las sociedades beneficiarias proporcional a su respectiva participación en la sociedad que se escinde.”
En consecuencia, si el supuesto de hecho al que se refiere la consulta se realiza en cumplimiento de lo dispuesto en la normativa fiscal y mercantil anteriormente mencionada, cumpliría en principio, las condiciones establecidas en la Ley del Impuesto sobre Sociedades para ser considerada como una operación de escisión total a que se refiere el artículo 76.2.1º.a) de la LIS.
El artículo 76.2.2º de la LIS exige que “en los casos en que existan dos o más entidades adquirentes, la atribución a los socios de la entidad que se escinde de valores representativos del capital de alguna de las entidades adquirentes en proporción distinta a la que tenían en la que se escinde requerirá que los patrimonios adquiridos por aquellas constituyan ramas de actividad”.
En el caso concreto planteado, por cuanto los socios de la entidad escindida recibirán participaciones de las sociedades beneficiarias de la escisión en proporción distinta a la existente en aquélla, la operación se califica como escisión total no proporcional, lo que exige, en el ámbito fiscal, que los patrimonios escindidos configuren, cada uno de ellos por sí mismos, una rama de actividad.
A su vez, el artículo 76.4 de la Ley establece que:
“4. Se entenderá por rama de actividad el conjunto de elementos patrimoniales que sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma determinante de una explotación económica, es decir, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios. Podrán ser atribuidas a la entidad adquirente las deudas contraídas para la organización o el funcionamiento de los elementos que se traspasan.”
Así pues, sólo aquellas operaciones de escisión parcial en las que el patrimonio segregado constituya una unidad económica y permita por sí mismo el desarrollo de una explotación económica en sede de la adquirente, manteniéndose asimismo bajo la titularidad de la entidad escindida elementos patrimoniales que igualmente constituyan una o varias ramas de actividad, podrán disfrutar del régimen especial del capítulo VII del título VII de la LIS. Ahora bien, tal concepto fiscal no excluye la exigencia, implícita en el concepto de “rama de actividad” de que la actividad económica que la adquirente desarrollará de manera autónoma exista también previamente en sede de la transmitente, permitiendo así la identificación de un conjunto patrimonial afectado o destinado a la misma.
El propio concepto de rama de actividad requiere la existencia de una organización empresarial diferenciada para cada conjunto patrimonial, que determine la existencia autónoma de una actividad económica que permita identificar un conjunto patrimonial afectado o destinado a la misma, lo cual exige que esta autonomía sea motivada por la diferente naturaleza de las actividades desarrolladas por cada rama o, existiendo una única actividad, en función del destino y naturaleza de estos elementos patrimoniales, que requiera de una organización separada como consecuencia de las especialidades existentes en su explotación económica que exija de un modelo de gestión diferenciado determinante de diferentes explotaciones económicas autónomas.
En el supuesto concreto planteado, se pretende llevar a cabo una operación de escisión total no proporcional mediante la cual se producirá la segregación de un activo inmueble que constituye una sola rama de actividad de arrendamiento. La entidad consultante señala que cada una de las sociedades gestionará una rama de actividad de arrendamiento.
De los datos aportados en el escrito de consulta se desprende que la entidad consultante, sociedad A, no cuenta con la necesaria gestión y organización diferenciada que permita desarrollar de manera separada dos ramas distintas de actividad por lo que no es posible apreciar la existencia previa, en sede de la sociedad escindida, de dos ramas de actividad diferenciadas, en cuyo caso el elemento patrimonial segregado y transmitido a las tres sociedades beneficiarias no constituye ramas de actividad, en los términos señalados en el artículo 76.4 de la LIS. Por tanto, la operación planteada no podrá acogerse al régimen fiscal especial previsto en el Capítulo VII del Título VII de la LIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otros hechos y circunstancias no mencionados, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podría alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de los hechos y circunstancias previos, simultáneos y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
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