La entidad consultante es una entidad española, que tiene la condición de gran empresa y que forma parte de un grupo de consolidación fiscal, a efectos del Impuesto sobre Sociedades.En la actualidad realiza las siguientes actividades:-La comercialización de energía eléctrica. La entidad consultante tiene por objeto social la venta así como la compra de energía eléctrica.-La actividad de arrendamiento de diversos inmuebles. Dentro de su objeto social se encuentra la realización de toda clase de operaciones inmobiliarias en su sentido más amplio, incluyendo, la promoción, urbanización, construcción, edificación, compraventa, arrendamiento, entre otras actividades.En la actualidad dispone de dos naves industriales y 3 locales comerciales y varias plazas de garaje efectivamente arrendados, así como un edificio de cinco plantas para uso comercial y oficinas disponibles para alquiler. Asimismo, se dispone de un trabajador empleado con contrato laboral a jornada completa dedicado a esta actividad.Dentro del grupo de consolidación fiscal, la entidad cabecera del grupo, la entidad X tiene previsto constituir una sociedad de nueva creación NEWCO con la intención de dedicarla a la actividad de arrendamiento de bienes inmuebles. Para realizar esta actividad contará con los medios materiales y humanos necesarios, en concreto, con un trabajador empleado con contrato laboral y jornada completa.La entidad consultante no dispone de créditos fiscales pendientes de aplicación para ejercicios futuros, a excepción de unas bases imponibles negativas de importe residual.La entidad consultante se está planteando la posibilidad de iniciar un proceso de reestructuración empresarial consistente en segregar mediante la aportación en bloque por sucesión universal de una rama de actividad de su patrimonio a otra sociedad de nueva creación participada íntegramente por la entidad X.En concreto, se traspasarán todos los activos y pasivos, así como los medios humanos necesarios para la realización de la actividad de arrendamiento de inmuebles, que se viene realizando en sede de la sociedad escindida.Este patrimonio, que constituye una rama de actividad, se transmitiría en bloque a la NEWCO, entidad 100% participada por la entidad X, cuya actividad principal sería el arrendamiento de locales comerciales, oficinas, garajes y naves industriales así como, la promoción inmobiliaria.De este modo, la entidad consultante mantendría en su patrimonio lo activos y pasivos afectos a su otra actividad principal, esto es, la comercialización de energía eléctrica, generadora de la mayor parte de su cifra de ingresos.Los motivos económicos que impulsan la realización de esta operación de reestructuración empresarial son:-Posibilitar la realización de nuevas inversiones o bien la entrada de nuevos socios de manera separada en cada uno de los negocios, tanto de la sociedad escindida como de la beneficiaria de la escisión proyectada.-Dividir el patrimonio de la sociedad escindida en dos patrimonios independientes entre sí, dedicándose la entidad consultante, exclusivamente a la comercialización de energía eléctrica.-Aislar los riesgos de negocio inherentes a cada proyecto empresarial, con el fin de establecer compartimentos estancos necesarios para evitar que dichos riesgos no afecten a otras líneas de negocio.-Optimizar la gestión, control y seguimiento de las actividades realizadas, mediante una nueva estructura que permita la gestión descentralizada de las distintas actividades, que pueda ser llevada por las respectivas direcciones bajo principios de autonomía y especialización. Con ello se conseguirá un mayor grado de profesionalización en cada actividad del que se conseguiría si todas las actividades se realizan con los mismos medios y por el mismo personal.-Asignar recursos específicos a cada proyecto, gestionando separadamente la financiación.-Atender mejor las necesidades propias de cada mercado, lo cual se conseguirá diferenciando ante el mercado la imagen de cada uno de los negocios o actividades y permitiendo singularizar inversiones en uno u otro sector, separando riesgos.-Disponer de una contabilidad separada que aporte una visión analítica de la marcha de los negocios.
Si la operación descrita podría acogerse al régimen fiscal previsto en el Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades.
El Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS), regula el régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto, el artículo 76.2.1ºb) de la LIS considera escisión parcial la operación por la cual: “una entidad segrega una o varias partes de su patrimonio social que formen ramas de actividad y las transmite en bloque a una o varias entidades de nueva creación o ya existentes, manteniéndose en su patrimonio al menos una rama de actividad en la entidad transmitente, o bien participaciones en el capital de otras entidades que le confieran la mayoría del capital social de estas, recibiendo a cambio valores representativos del capital social de la entidad adquirente, que deberán atribuirse a sus socios en proporción a sus respectivas participaciones, reduciendo el capital social y reservas en la cuantía necesaria, y, en su caso, una compensación en dinero en los términos de la letra anterior.”
En el ámbito mercantil, los artículos 68 y siguientes de la Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establecen, desde un punto de vista mercantil, el concepto y los requisitos de las operaciones de escisión. Concretamente, el artículo 70 de la citada Ley define el concepto de escisión parcial de la siguiente forma: “Se entiende por escisión parcial el traspaso en bloque por sucesión universal de una o varias partes del patrimonio de una sociedad, cada una de las cuales forme una unidad económica, a una o varias sociedades de nueva creación o ya existentes, recibiendo los socios de la sociedad que se escinde un número de acciones, participaciones o cuotas sociales de las sociedades beneficiarias de la escisión proporcional a su respectiva participación en la sociedad que se escinde y reduciendo ésta el capital social en la cuantía necesaria.”
En consecuencia, si el supuesto de hecho al que se refiere la consulta se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en los artículos citados de la normativa mercantil, cumplirá, en principio, las condiciones establecidas en la LIS para ser considerados como operación de escisión parcial de los previstos en el Capítulo VII del Título VII de dicha Ley.
A su vez, el artículo 76.4 de la LIS establece que:
“4. Se entenderá por rama de actividad el conjunto de elementos patrimoniales que sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma determinante de una explotación económica, es decir, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios. Podrán ser atribuidas a la entidad adquirente las deudas contraídas para la organización o el funcionamiento de los elementos que se traspasan.”
Así pues, sólo aquellas operaciones de escisión parcial en las que el patrimonio segregado constituya una unidad económica y permita por sí mismo el desarrollo de una explotación económica en sede de la adquirente, manteniéndose asimismo bajo la titularidad de la entidad escindida elementos patrimoniales que igualmente constituyan una o varias ramas de actividad, podrán disfrutar del régimen especial del Capítulo VII del Título VII de la Ley del Impuesto sobre Sociedades. Ahora bien, tal concepto fiscal no excluye la exigencia, implícita en el concepto de “rama de actividad” de que la actividad económica que la adquirente desarrollará de manera autónoma exista también previamente en sede de la transmitente, permitiendo así la identificación de un conjunto patrimonial afectado o destinado a la misma.
En definitiva, es requisito que los patrimonios escindidos constituyan por sí mismos una o varias ramas de actividad en el sentido mencionado, es decir, que exista una organización de medios materiales y personales diferenciados para cada actividad en sede de la entidad escindida con anterioridad a la realización de la operación. La entidad consultante señala que desarrolla la actividad de explotación y cesión inmobiliaria y por otro lado la actividad de prestación de servicios financieros y contables y proyectos y políticas europeos.
La entidad pretende realizar una operación de escisión parcial consistente en la transmisión a la entidad NEWCO de nueva creación la rama de actividad del negocio inmobiliario, es decir la actividad de arrendamiento de inmuebles, junto con todos los medios materiales y personales afectos a la misma, es decir una rama de actividad en el sentido señalado en el artículo 76.4 de la LIS anteriormente reproducido, manteniendo en sede de la entidad escindida la rama de comercialización de energía eléctrica.
En efecto, de los hechos manifestados en la consulta se desprende la existencia de dos actividades económicas en sede de la entidad escindida claramente diferenciadas, disponiendo de varias organizaciones empresariales, lo cual determina la existencia de varias ramas de actividad, a los efectos fiscales de cada uno de los bloques escindidos. La consultante parece disponer de los medios materiales y humanos necesarios para el desarrollo de las actividades económicas. En consecuencia, esto implicará la aplicación del régimen fiscal especial al cumplir los requisitos establecidos en el Capítulo VII del Título VII de la LIS.
Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 89.2 de la LIS según el cual:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen establecido para esas mismas operaciones en el artículo 17 de la LIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que la operación planteada se realiza con la finalidad de:
-Posibilitar la realización de nuevas inversiones o bien la entrada de nuevos socios de manera separada en cada uno de los negocios, tanto de la sociedad escindida como de la beneficiaria de la escisión proyectada.
-Dividir el patrimonio de la sociedad escindida en dos patrimonios independientes entre sí, dedicándose la entidad consultante, exclusivamente a la comercialización de energía eléctrica.
-Aislar los riesgos de negocio inherentes a cada proyecto empresarial, con el fin de establecer compartimentos estancos necesarios para evitar que dichos riesgos no afecten a otras líneas de negocio.
-Optimizar la gestión, control y seguimiento de las actividades realizadas, mediante una nueva estructura que permita la gestión descentralizada de las distintas actividades, que pueda ser llevada por las respectivas direcciones bajo principios de autonomía y especialización. Con ello se conseguirá un mayor grado de profesionalización en cada actividad del que se conseguiría si todas las actividades se realizan con los mismos medios y por el mismo personal.
-Asignar recursos específicos a cada proyecto, gestionando separadamente la financiación.
-Atender mejor las necesidades propias de cada mercado, lo cual se conseguirá diferenciando ante el mercado la imagen de cada uno de los negocios o actividades y permitiendo singularizar inversiones en uno u otro sector, separando riesgos.
-Disponer de una contabilidad separada que aporte una visión analítica de la marcha de los negocios.
Estos motivos podrían considerarse válidos a los efectos del artículo 89.2 de la LIS, si bien se trata de cuestiones de hecho.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otros hechos y circunstancias no mencionados, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podría alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. Con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
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