La entidad consultante tiene por objeto social la actividad de arrendamiento, así como la explotación por cuenta propia de establecimientos hoteleros y extra hoteleros.
Se manifiesta en el escrito de consulta que se propone realizar dos tipos de inversiones en activos inmobiliarios:
-El primer tipo de inversión a realizar consistirá en la adquisición de una edificación antigua, situada en una ciudad catalogada como patrimonio de la humanidad, que cuenta con varias plantas y que será íntegramente rehabilitada para su posterior explotación como hotel de categoría "emblemática", por el valor histórico de la citada edificación.
-El segundo tipo de inversión consistirá en la adquisición de varios apartamentos para ser igualmente rehabilitados y puestos en explotación como arrendamiento turístico (viviendas vacacionales).
Asimismo, se manifiesta que la actividad desarrollada tanto en el hotel como en los apartamentos, será ejercida por la propia empresa e incluirán la prestación de servicios propios de la industria hotelera tales como restaurante, limpieza, lavado de ropa y otros análogos, contando para ello con los medios humanos y materiales necesarios para su explotación, teniendo la sociedad la consideración de empresa turística de acuerdo a lo previsto en la Ley 7/1995, de 6 de abril, de Ordenación del Turismo de Canarias.
Si ambos tipos de inversiones serían aptas para materializar las dotaciones a la Reserva para Inversiones en Canarias realizadas por la entidad consultante.
La Ley 19/1994, de 6 de julio, de modificación del Régimen Económico y Fiscal de Canarias (en adelante, Ley 19/1994) regula en su artículo 27 la reserva para inversiones en Canarias (en adelante, RIC). De acuerdo con lo dispuesto en el mencionado artículo 27:
" 1. Las entidades sujetas al Impuesto sobre Sociedades tendrán derecho a la reducción en la base imponible de las cantidades que, con relación a sus establecimientos situados en Canarias, destinen de sus beneficios a la reserva para inversiones de acuerdo con lo dispuesto en este artículo.
(…)
2. La reducción a que se refiere el apartado anterior se aplicará a las dotaciones que en cada período impositivo se hagan a la reserva para inversiones hasta el límite del noventa por ciento de la parte de beneficio obtenido en el mismo período que no sea objeto de distribución, en cuanto proceda de establecimientos situados en Canarias.
En ningún caso la aplicación de la reducción podrá determinar que la base imponible sea negativa.
A estos efectos, se considerarán beneficios procedentes de establecimientos en Canarias los derivados de actividades económicas, incluidos los procedentes de la transmisión de los elementos patrimoniales afectos a las mismas, así como los derivados de la transmisión de elementos patrimoniales no afectos a actividades económicas, en los términos que reglamentariamente se determinen.
A estos efectos se considerarán beneficios no distribuidos los destinados a nutrir las reservas, excluida la de carácter legal. No tendrá la consideración de beneficio no distribuido el que derive de la transmisión de elementos patrimoniales cuya adquisición hubiera determinado la materialización de la reserva para inversiones dotada con beneficios de periodos impositivos a partir de 1 de enero de 2007.
En caso de elementos patrimoniales que solo parcialmente se hubiesen destinado a la materialización de la reserva a partir de dicha fecha, se considerará beneficio no distribuido la parte proporcional del mismo que corresponda al valor de adquisición que no hubiera supuesto materialización de dicha reserva.
Las asignaciones a reservas se considerarán disminuidas en el importe que eventualmente se hubiese detraído de los fondos propios, ya en el ejercicio al que la reducción de la base imponible se refiere, ya en el que se adoptara el acuerdo de realizar las mencionadas asignaciones.
(…)
4. Las cantidades destinadas a la reserva para inversiones en Canarias deberán materializarse en el plazo máximo de tres años, contados desde la fecha del devengo del impuesto correspondiente al ejercicio en que se ha dotado la misma, en la realización de alguna de las siguientes inversiones:
A. Las inversiones iniciales consistentes en la adquisición de elementos patrimoniales nuevos del inmovilizado material o intangible como consecuencia de:
– La creación de un establecimiento.
– La ampliación de un establecimiento.
– La diversificación de la actividad de un establecimiento para la elaboración de nuevos productos.
– La transformación sustancial en el proceso de producción de un establecimiento.
En ningún caso, se podrá materializar la reserva para inversiones en Canarias en la adquisición de inmuebles destinados a viviendas con fines turísticos.
También tendrán la consideración de iniciales las inversiones en suelo, edificado o no, siempre que no se hayan beneficiado anteriormente del régimen previsto en este artículo y se afecte:
– A la promoción de viviendas protegidas, cuando proceda esta calificación de acuerdo con lo previsto en el Decreto 27/2006, de 7 de marzo, por el que se regulan las actuaciones del Plan de Vivienda de Canarias, y sean destinadas al arrendamiento por la sociedad promotora.
– Al desarrollo de actividades industriales incluidas en las divisiones 1 a 4 de la sección primera de las tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, aprobadas por el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, por el que se aprueban las tarifas y la instrucción del Impuesto sobre Actividades Económicas.
– A las actividades sociosanitarias, centros residenciales de mayores, geriátricos y centros de rehabilitación neurológica y física.
– A las zonas comerciales que sean objeto de un proceso de rehabilitación.
– A las actividades turísticas reguladas en la Ley 7/1995, de 6 de abril, de Ordenación del Turismo de Canarias, cuya adquisición tenga por objeto la rehabilitación de un establecimiento turístico.
A los solos efectos de entender incluido en el importe de la materialización de la Reserva el valor correspondiente al suelo, se considerarán obras de rehabilitación las actuaciones dirigidas a la renovación, ampliación o mejora de establecimientos turísticos, siempre que reúnan las condiciones necesarias para ser incorporadas al inmovilizado material como mayor valor del inmueble.
(…)
Tratándose de contribuyentes que cumplan las condiciones del artículo 101 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, en el período impositivo en el que se obtiene el beneficio con cargo al cual se dota la reserva, la inversión podrá consistir en la adquisición de elementos usados del inmovilizado, siempre que los bienes adquiridos no se hayan beneficiado anteriormente del régimen previsto en este artículo. Tratándose de suelo, deberán cumplirse en todo caso las condiciones previstas en esta letra.
Reglamentariamente se determinarán los términos en que se entienda que se produce la creación o ampliación de un establecimiento y la diversificación y la transformación sustancial de su producción.
(…)
C. La adquisición de elementos patrimoniales del inmovilizado material o intangible que no pueda ser considerada como inversión inicial por no reunir alguna de las condiciones establecidas en la letra A anterior, la inversión en elementos patrimoniales que contribuyan a la mejora y protección del medio ambiente en el territorio canario, así como aquellos gastos de investigación y desarrollo que reglamentariamente se determinen.
En ningún caso, se podrá materializar la reserva para inversiones en Canarias en la rehabilitación o reforma de inmuebles destinados a viviendas con fines turísticos.
(…)
Tratándose de suelo, edificado o no, este debe afectarse:
– A la promoción de viviendas protegidas, cuando proceda esta calificación de acuerdo con lo previsto en el Decreto 27/2016, de 7 de marzo, por el que se regulan las actuaciones del Plan de Vivienda de Canarias, destinadas al arrendamiento por la sociedad promotora.
– Al desarrollo de actividades industriales incluidas en las divisiones 1 a 4 de la sección primera de las tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, aprobadas por el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, por el que se aprueban las tarifas y la instrucción del Impuesto de Actividades Económicas.
– A las actividades sociosanitarias, centros residenciales de mayores, geriátricos y centros de rehabilitación neurológica y física.
– A las zonas comerciales que sean objeto de un proceso de rehabilitación.
– A las actividades turísticas reguladas en la Ley 7/1995, de 6 de abril, de Ordenación del Turismo de Canarias, cuya adquisición tenga por objeto la rehabilitación de un establecimiento turístico.
A los solos efectos de entender incluido en el importe de la materialización de la Reserva el valor correspondiente al suelo, se considerarán obras de rehabilitación las actuaciones dirigidas a la renovación, ampliación o mejora de establecimientos turísticos, siempre que reúnan las condiciones necesarias para ser incorporadas al inmovilizado material como mayor valor del inmueble.
5. Los elementos patrimoniales en que se materialice la inversión deberán estar situados o ser recibidos en el archipiélago canario, utilizados en el mismo, afectos y necesarios para el desarrollo de actividades económicas del contribuyente, salvo en el caso de los que contribuyan a la mejora y protección del medio ambiente en el territorio canario.
(…).
12. La aplicación del beneficio de la reserva para inversiones será incompatible, para los mismos bienes y gastos, con las deducciones para incentivar la realización de determinadas actividades reguladas en el Capítulo IV del Título VI del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, y con la deducción por inversiones regulada en el artículo 94 de la Ley 20/1991.
Tratándose de activos usados y de suelo, estos no podrán haberse beneficiado anteriormente del régimen previsto en este artículo, por dotaciones que se hubieran realizado con beneficios de periodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2007 ni de las deducciones para incentivar la realización de determinadas actividades reguladas en el capítulo IV del título VI del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, ni de la deducción por inversiones regulada en el artículo 94 de la Ley 20/1991. Se considerará apta la inversión que recaiga en activos usados que solo parcialmente se hubiesen beneficiado del régimen de la reserva para inversiones en Canarias en la parte proporcional correspondiente.
(…).”
De acuerdo con la normativa citada, son aptas para materializar la RIC las inversiones que cumplan lo dispuesto en la letra A o en la letra C, ambas del apartado 4 del artículo 27 de la Ley 19/1994.
Según los hechos manifestados en el escrito de consulta, la entidad consultante pretende materializar la RIC, por un lado, en la adquisición de una edificación que será íntegramente rehabilitada para su posterior explotación como hotel y, por otro lado, en la adquisición de varios apartamentos para ser igualmente rehabilitados y puestos en explotación como arrendamiento turístico.
En primer lugar, en relación a la materialización de la RIC en la edificación, al tener la consideración de bien usado no podría considerarse como inversión inicial, salvo que la entidad consultante tuviera la consideración de entidad de reducida dimensión en los términos previstos en el artículo 101 de la LIS. No obstante, dicha inversión podrá considerarse apta para materializar la RIC en los términos previstos en la letra C del artículo 27.4 de la Ley 19/1994, en la medida en la que se afecte al desarrollo de la actividad económica de la consultante y, en cualquier caso, siempre que se cumplan los requisitos señalados en los apartados 5 y 12 del artículo 27 de la Ley 19/1994. Por su parte, la inversión en suelo podrá considerarse apta para materializar la RIC en la medida en que cumpliera los requisitos establecidos en la letra C del citado artículo 27.4 de la Ley 19/1994.
En segundo lugar, en relación a la posible materialización de la RIC en la adquisición de varios apartamentos para su explotación como arrendamiento turístico, hay que señalar que la Ley 8/2018, de 5 de noviembre, por la que se modifica la Ley 19/1994, introduce en las letras A y C del apartado 4 del artículo 27 de la Ley 19/1994, la imposibilidad de materializar la RIC en la adquisición, rehabilitación o reforma de inmuebles destinados a viviendas con fines turísticos. En consecuencia, la inversión en los apartamentos para su explotación como arrendamiento turístico no sería apta para la materialización de la RIC.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
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