El consultante es una persona física de nacionalidad española y residente en España, titular de la mayoría del capital de la sociedad A y del 10 por cien del capital de la sociedad B, ambas residentes en territorio español.La sociedad B tiene por objeto social la importación, exportación, el comercio mayorista, minorista y a comisión de frutas, verduras, flores, plantas y cualesquiera productos alimenticios, así como la tenencia y administración de bienes inmuebles.La actividad principal de la sociedad B consiste en el arrendamiento a la sociedad A de la nave recibida en la escisión junto con todos los elementos afectos a la misma. La sociedad B está dada de alta, desde el 1 de enero de 2011 en el epígrafe 861.1 "alquiler de locales industriales" de las tarifas del IAE. Para la actividad de arrendamiento, la sociedad B cuenta con una persona empleada a jornada completa. Los resultados obtenidos por la sociedad B desde 2007 tienen su origen en el arrendamiento de la nave y en los ingresos financieros por intereses de un préstamo y un crédito concedidos a la sociedad A en enero de 2016 y en enero de 2017, respectivamente.El consultante también es titular de la mayoría del capital de la sociedad H, residente en territorio español, cuyo objeto social se centra en actividades propias de una sociedad holding, con participaciones del 11,07% en el capital de la sociedad X y del 100% en el capital de la sociedad Y.El consultante plantea la posibilidad de ampliar el capital de la sociedad H mediante la aportación no dineraria de las participaciones que posee en la sociedad B, es decir, aportar a la sociedad H el 10% del capital de la sociedad B.Los motivos económicos de la operación son:- Crear una estructura adecuada para canalizar futuras inversiones, aumentar la eficacia en la gestión de los recursos, mejorar la capacidad comercial, de administración y de negociación frente a terceros, con el fin de acrecentar la posible obtención de recursos financieros.- Canalizar en la sociedad H los beneficios repartidos por las sociedades participadas, que se podrán destinar a financiar nuevas inversiones desde esta sociedad.- Separar el patrimonio personal del consultante de la gestión de sociedades operativas, limitando posibles responsabilidades patrimoniales, en la medida que será la sociedad H la que asuma la gestión de sus participaciones y la que, en su caso, forme parte de todos o algunos órganos de administración de sus participadas, unificando la política empresarial accionarial.- Dar entrada a los descendientes en la sociedad H, incorporándolos a su dirección y gestión.
Si es posible aplicar a la aportación no dineraria proyectada el régimen especial establecido en el capítulo VII del título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades.
El capítulo VII del título VII, artículos 76 a 89, de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, en adelante LIS, establece el régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al el artículo 87 se refiere a las aportaciones no dinerarias, y establece lo siguiente:
‘’1. El régimen previsto en el presente capítulo se aplicará, a opción del contribuyente de este Impuesto, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, a las aportaciones no dinerarias en las que concurran los siguientes requisitos:
a) Que la entidad que recibe la aportación sea residente en territorio español o realice actividades en este por medio de un establecimiento permanente al que se afecten los bienes aportados.
b) Que una vez realizada la aportación, el contribuyente aportante de este Impuesto, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, participe en los fondos propios de la entidad que recibe la aportación en, al menos, el 5 por ciento.
c) Que, en el caso de aportación de acciones o participaciones sociales por contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes sin establecimiento permanente en territorio español, se tendrán que cumplir además de los requisitos señalados en las letras a) y b), los siguientes:
1º. Que a la entidad de cuyo capital social sean representativos no le sean de aplicación el régimen especial de agrupaciones de interés económico, españolas o europeas, y de uniones temporales de empresas, previstos en esta Ley, ni tenga como actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario en los términos previstos en el artículo 4.ocho.dos de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio.
2º. Que representen una participación de, al menos, un 5 por ciento de los fondos propios de la entidad.
3º. Que se posean de manera ininterrumpida por el aportante durante el año anterior a la fecha del documento público en que se formalice la aportación.
d) Que, en el caso de aportación de elementos patrimoniales distintos de los mencionados en la letra c) por contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes que sean residentes en Estados miembros de la Unión Europea, dichos elementos estén afectos a actividades económicas cuya contabilidad se lleve con arreglo a lo dispuesto en el Código de Comercio o legislación equivalente.
2. El régimen previsto en el presente capítulo se aplicará también a las aportaciones de ramas de actividad, efectuadas por los contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y del Impuesto sobre la Renta de no Residentes que sean residentes en Estados miembros de la Unión Europea, siempre que lleven su contabilidad de acuerdo con el Código de Comercio o legislación equivalente.”
En el caso de aportación de acciones o participaciones sociales por contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, se exige que las mismas representen al menos el 5 por 100 de los fondos propios de una entidad a la que no resulten de aplicación el régimen de agrupaciones de interés económico, de uniones temporales de empresa, ni tenga por objeto la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario en los términos establecidos en el artículo 4.ocho.dos de la Ley 19/1991, así como que hayan sido poseídos por el aportante ininterrumpidamente durante el año anterior a la fecha de la aportación.
La aplicación del régimen especial exige igualmente que, una vez realizada la aportación, la persona física aportante participe en los fondos propios de la entidad que la recibe en, al menos, un 5 por 100, siempre que esta última sea residente en territorio español o realice en el mismo actividades por medio de un establecimiento permanente.
De acuerdo con los hechos puestos de manifiesto en el escrito de consulta, parecen cumplirse todos y cada uno de los restantes requisitos previamente señalados. Por tanto, en la medida en que la persona física consultante aporte a la sociedad H, residente en territorio español, una participación superior al 5 por cien del capital de la sociedad B (el 10 por cien, según el escrito de consulta) que haya sido poseída de forma ininterrumpida durante más de un año y se cumplan los demás requisitos exigidos en el artículo 87.1 de la LIS, a la aportación no dineraria planteada le será de aplicación el régimen fiscal especial establecido en dicho artículo.
Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige analizar lo establecido en el artículo 89.2 de la LIS, según el cual:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, y justifica que a estas operaciones les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 17 de la LIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en la toma de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que la operación se realiza con la finalidad de crear una estructura adecuada para canalizar futuras inversiones, aumentar la eficacia en la gestión de los recursos, mejorar la capacidad comercial, administrativa y de negociación a fin de acrecentar la capacidad financiera, canalizar a través de la sociedad holding los beneficios de las sociedades participadas y así financiar nuevas inversiones, separar el patrimonio personal del consultante de la gestión de las sociedades operativas, al objeto de limitar responsabilidades, unificar la política accionarial y, en última instancia, dar entrada a los descendientes en la sociedad holding, incorporándolos a su dirección y gestión.
Estos motivos pueden considerarse válidos a efectos del cumplimiento de lo previsto en el artículo 89.2 de la LIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por el consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas que pudieran tener relevancia en el propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que alterase el juicio sobre la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de cualesquiera circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
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