El artículo 35 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo (BOE del 11 de marzo), establece una deducción de la cuota íntegra de dicho impuesto por la realización de actividades de investigación científica e innovación tecnológica, incluyendo una definición de lo que, a estos efectos, se ha de entender por cada una de estas actividades.
De acuerdo con la información suministrada, la entidad consultante está llevando a cabo la investigación y desarrollo de un software para la implementación y aplicación de sistemas de eficiencia energética en edificios.
A la vista de lo anterior, el apartado 1.a) del artículo 35 del TRLIS establece que:
“1. Deducción por actividades de investigación y desarrollo.
La realización de actividades de investigación y desarrollo dará derecho a practicar una deducción de la cuota íntegra, en las condiciones establecidas en este apartado.
a) Concepto de investigación y desarrollo.
Se considerará investigación a la indagación original planificada que persiga descubrir nuevos conocimientos y una superior comprensión en el ámbito científico y tecnológico, y desarrollo a la aplicación de los resultados de la investigación o de cualquier otro tipo de conocimiento científico para la fabricación de nuevos materiales o productos o para el diseño de nuevos procesos o sistemas de producción, así como para la mejora tecnológica sustancial de materiales, productos, procesos o sistemas preexistentes.
Se considerará también actividad de investigación y desarrollo la materialización de los nuevos productos o procesos en un plano, esquema o diseño, así como la creación de un primer prototipo no comercializable y los proyectos de demostración inicial o proyectos piloto, siempre que éstos no puedan convertirse o utilizarse para aplicaciones industriales o para su explotación comercial.
(…)”.
En el desarrollo del proyecto de diseño y construcción de una nueva planta piloto para el tratamiento de aceites de cocina usados, que luego se utilizarán para la producción de biodiesel mediante la tecnología de cavitación, previamente descrito, no se aprecia la obtención de nuevos conocimientos, ni una mayor comprensión en el ámbito científico o técnico. Tampoco dicho proyecto da lugar a la fabricación de nuevos materiales o productos o al diseño de nuevos procesos o sistemas de producción, ni a la mejora tecnológica sustancial de los preexistentes. En definitiva, el proyecto descrito no tiene cabida en la definición de investigación o desarrollo contenida en el artículo 35 del TRLIS puesto que ambas actividades, investigación y desarrollo, deben dar lugar a la obtención de una novedad científica; circunstancia que no concurre en el supuesto planteado. En realidad, la consultante, aplicará tecnologías ya existentes en el mercado, tales como la tecnología de cavitación para la producción de biodiesel.
No obstante, el apartado 2 del artículo 35 de del TRLIS establece una deducción en cuota por la realización de actividades de innovación tecnológica, considerándose como tales aquellas “cuyo resultado sea un avance tecnológico en la obtención de nuevos productos o procesos de producción o mejoras sustanciales de los ya existentes. Se considerarán nuevos aquellos productos o procesos cuyas características o aplicaciones, desde el punto de vista tecnológico, difieran sustancialmente de las existentes con anterioridad.
Esta actividad incluirá la materialización de los nuevos productos o procesos en un plano, esquema o diseño, la creación de un primer prototipo no comercializable, los proyectos de demostración inicial o proyectos piloto y los muestrarios textiles, de la industria del calzado, del curtido, de la marroquinería, del juguete, del mueble y de la madera, siempre que no puedan convertirse o utilizarse para aplicaciones industriales o para su explotación comercial.”
Con base en lo anterior se pueden establecer los siguientes criterios con respecto al concepto de innovación tecnológica:
Primero: Novedad o mejora sustancial. El producto o proceso obtenido o que se pretende obtener ha de ser nuevo o incorporar una mejora sustancial. La novedad no ha de ser meramente formal o accesoria, sino que debe suponer la existencia de un cambio esencial, una modificación en alguna de las características básicas e intrínsecas del producto o proceso, que atribuyan una nueva naturaleza al elemento modificado.
Segundo: Desde el punto de vista tecnológico. La novedad tiene que producirse en el ámbito tecnológico del proceso o producto.
Tercero: Desde un punto de vista subjetivo. No se requiere la obtención de un nuevo producto o proceso inexistente en el mercado, sino el desarrollo de un nuevo producto o proceso que no haya sido desarrollado hasta el momento por la entidad que lo lleva a cabo, en línea con la definición de innovación contenida en el Manual de Oslo, en su nueva versión elaborada en el año 2005.
En la medida en que el proyecto implica el diseño de un nuevo sistema de producción de biodiesel a partir de aceites de cocina usados que permita la obtención de mejoras tecnológicas significativas en la producción de biodiesel, puede calificarse como innovación tecnológica, siempre y cuando ello determine la existencia de una “novedad científica o tecnológica significativa” en los nuevos productos o procesos, buscados o conseguidos, y no se trate de meros “… esfuerzos rutinarios para mejorar la calidad de productos o procesos…” o de “…modificaciones estéticas o menores de productos ya existentes para diferenciarlos de otros similares”, siguiendo las exclusiones previstas en el artículo 35.3 del TRLIS.
Asimismo, tendrá la consideración de actividad de innovación tecnológica, la creación de un primer prototipo no comercializable, que en el presente caso, sería la planta piloto, siempre que se utilice para someterla a las pruebas y controles pertinentes para llevar acabo las sucesivas modificaciones del producto o proceso hasta alcanzar el producto o proceso definitivo, de forma que la creación de dicha planta piloto permita adquirir experiencia y obtener datos técnicos que redunden en la consecución del nuevo producto o proceso.
Sin embargo, una vez que la planta piloto ha sido probada satisfactoriamente y se hayan realizado las modificaciones necesarias sobre la misma, comenzará la fase de producción experimental. Dicha fase estará unida a la producción a escala industrial y puede, en ocasiones, implicar la modificación del producto o del proceso. Sin embargo, a menos que dé lugar a nuevos trabajos de diseño y de ingeniería, el arranque del proceso de producción no debe considerarse actividad de innovación tecnológica puesto que su objetivo principal ya no será la mejora del producto sino la puesta en marcha del proceso de producción.
Del mismo modo, si una vez finalizada la fase experimental, la planta piloto se utiliza como una unidad normal de producción, bien de forma directa o previa conversión a las condiciones de producción de la entidad, la creación de dicho planta piloto no daría lugar a la aplicación de la deducción por actividades de innovación tecnológica prevista en el artículo 35.2 del TLRIS.
Así, de acuerdo con las exclusiones contenidas en el apartado 3.b) del artículo 35 del TRLIS:
“b) Las actividades de producción (…); la incorporación o modificación de instalaciones, máquinas, equipos y sistemas para la producción que no estén afectados a actividades calificadas como de investigación y desarrollo o de innovación;(…)”
En definitiva, el proyecto de diseño y construcción de una planta piloto para la producción de biodiesel por el sistema de cavitación a partir de aceites de cocina usados tendrá la consideración de innovación tecnológica, siempre que implique una novedad sustancial, generando el derecho a aplicar la deducción por innovación tecnológica establecida en el artículo 35.2 del TRLIS. En particular, la base de la deducción se determinará con arreglo a lo dispuesto en el apartado 2, letra b) del ya citado artículo 35 del TRLIS, en virtud del cual:
“La base de la deducción estará constituida por el importe de los gastos del período en actividades de innovación tecnológica que correspondan a los siguientes conceptos:
1.º Actividades de diagnóstico tecnológico tendentes a la identificación, la definición y la orientación de soluciones tecnológicas avanzadas, con independencia de los resultados en que culminen.
2.º Diseño industrial e ingeniería de procesos de producción, que incluirán la concepción y la elaboración de los planos, dibujos y soportes destinados a definir los elementos descriptivos, especificaciones técnicas y características de funcionamiento necesarios para la fabricación, prueba, instalación y utilización de un producto, así como la elaboración de muestrarios textiles, de la industria del calzado, del curtido, de la marroquinería, del juguete, del mueble y de la madera.
3.º Adquisición de tecnología avanzada en forma de patentes, licencias, «know-how» y diseños. No darán derecho a la deducción las cantidades satisfechas a personas o entidades vinculadas al sujeto pasivo. La base correspondiente a este concepto no podrá superar la cuantía de un millón de euros.
4.º Obtención del certificado de cumplimiento de las normas de aseguramiento de la calidad de la serie ISO 9000, GMP o similares, sin incluir aquellos gastos correspondientes a la implantación de dichas normas.
Se consideran gastos de innovación tecnológica los realizados por el sujeto pasivo en cuanto estén directamente relacionados con dichas actividades, se apliquen efectivamente a la realización de éstas y consten específicamente individualizados por proyectos.
Los gastos de innovación tecnológica que integran la base de la deducción deben corresponder a actividades efectuadas en España o en cualquier Estado miembro de la Unión Europea o del Espacio Económico Europeo.
Igualmente, tendrán la consideración de gastos de innovación tecnológica las cantidades pagadas para la realización de dichas actividades en España o en cualquier Estado miembro de la Unión Europea o del Espacio Económico Europeo, por encargo del sujeto pasivo, individualmente o en colaboración con otras entidades.
Para determinar la base de la deducción, el importe de los gastos de innovación tecnológica se minorará en el 65 por ciento de las subvenciones recibidas para el fomento de dichas actividades e imputables como ingreso en el período impositivo.”
Por tanto, con arreglo a lo anteriormente dispuesto, únicamente formarán parte de la base de deducción aquellos gastos directamente relacionados con la actividad de innovación tecnológica, efectivamente aplicados a la misma y debidamente individualizados por proyectos que se correspondan con alguno de los especificados en el artículo 35.2 b) del TRLIS previamente desarrollado.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
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