El consultante, residente fiscal en España, se propone desarrollar una actividad profesional en Rumanía. A tal efecto constituira una sociedad civil profesional en dicho país de la que formará parte, pero mantendrá él mismo la residencia fiscal en España. Indica el consultante que en Rumanía las sociedades civiles profesionales son una asociación de personas sin personalidad jurídica pero constituidas como entidades distintas de las personas que la componen, registrada fiscalmente al efecto y con sede social en el país.
Se plantea si es correcto entender que los beneficios que obtenga dicha sociedad civil profesional en Rumanía serían gravables exclusivamente en dicho país por ser persona a efectos del Convenio para evitar la doble imposición y obtener rentas empresariales en dicho territorio.Se plantea, en caso de respuesta afirmativa a la pregunta anterior, cuáles son las obligaciones fiscales del consultante, residente fiscal en España, ante la Administración Tributaria.
El consultante plantea en primer lugar si una sociedad civil profesional constituida en Rumanía, que opera sólo allí y obtiene un beneficio, tiene la consideración de persona a efectos del Convenio entre el Gobierno del Reino de España y el Gobierno de la República Socialista de Rumanía para evitar la doble imposición en materia de impuestos sobre la renta y el patrimonio, firmado en Madrid el 24 de mayo de 1979. (“Boletín Oficial del Estado” de 2 de octubre de 1980.) para poder ver dónde tributarían las rentas obtenidas.
Establece el artículo 1 del citado Convenio que:
“El presente Convenio se aplica a las personas residentes de uno o de ambos Estados contratantes.”
El artículo 3.1 c) sobre la definición de “persona” establece que:
“El término “persona” comprende las personas físicas, las sociedades y cualquier otra agrupación de personas.”
En tal sentido, el comentario 2 al artículo 3 del Modelo de Convenio tributario sobre la renta y el patrimonio de la OCDE versión 2017 (en adelante, MCOCDE), dispone que:
“2. La definición del término “persona” contenida en el subapartado a) no es exhaustiva y debe leerse como una indicación de que este término se utiliza en un sentido muy amplio (véanse en particular los artículos 1 y 4). La definición menciona expresamente a las personas físicas, las sociedades y otras agrupaciones de personas. Del significado atribuido al término “sociedad” en la definición contenida en el subapartado b) se deduce que el término “persona” comprende, además, toda entidad que, aun cuando no esté constituida formalmente, se trate como tal a efectos fiscales. Así, una fundación (fondation, Stiftung), por ejemplo, puede quedar cubierta por el término “persona”. Las sociedades de personas (partnerships) se considerarán “personas” ya sea porque entran dentro de la definición de “sociedad” o, cuando no sea así, porque constituyen otras agrupaciones de personas.”
Por tanto, siguiendo el razonamiento, una sociedad civil o agrupación de personas es persona a efectos del Convenio.
El artículo 4 del Convenio hispano-rumano establece que:
“1. A los efectos del presente Convenio, la expresión “residente de un Estado Contratante” significa toda persona que, en virtud de la legislación de este Estado, esté sujeta a imposición en él por razón de su domicilio, residencia, sede de dirección o cualquier otro criterio de naturaleza análoga. Sin embargo, esta expresión no incluye a las personas que estén sujetas a imposición en este Estado exclusivamente por la renta que obtengan procedente de fuentes situadas en el citado Estado o por el patrimonio que posean en el mismo.”
El consultante como indica, es persona física residente fiscal en España.
Respecto de la sociedad civil, indica el consultante en su escrito de consulta que las sociedades civiles profesionales son una asociación de personas sin personalidad jurídica pero constituidas como entidades distintas de las personas que la componen, registrada fiscalmente al efecto y con sede social en el país.
Indican los comentarios al artículo 4 del MCOCDE que:
“8.13 Cuando un Estado no tiene en cuenta la existencia de una sociedad de personas a efectos fiscales y le aplica el régimen de transparencia fiscal gravando a los socios por razón de su participación en la renta de la sociedad de personas, la sociedad de personas en sí no está sujeta al impuesto y no puede considerarse residente de dicho Estado. En tal caso, sin embargo, el apartado 2 del artículo 1 aclara que el Convenio se aplicará a la renta obtenida por la sociedad de personas en la medida en que ese Estado trate dicha renta, a efectos fiscales, como renta de un socio residente de ese Estado. El mismo tratamiento se aplica a las rentas de otras entidades o instrumentos que la legislación fiscal de un Estado contratante considere fiscalmente transparente (véanse los párrafos 2 a 16 de los Comentarios al artículo 1).”
Por tanto, la residencia o no de la sociedad civil profesional, dependerá de que dicha entidad esté sujeta a imposición o no en dicho territorio por los motivos establecidos en el Convenio hispano-rumano.
Indica el consultante en el escrito de consulta lo siguiente:
“En cuanto persona, constituida y funcionando conforme a la legislación rumana aplicable, con domicilio, sede de dirección, lugar de registro, en Rumanía, esta Sociedad Civil Profesional se encuentra sujeta a imposición en Rumanía, y dicha sujeción no se limita exclusivamente a la renta que obtenga de fuentes situadas en el mismo, motivo por el cual se entiende a los efectos del convenio como “residente del Estado Contratante-Rumanía”.”
En el caso de que así fuera, y la sociedad civil profesional estuviera sujeta a tributación por todas sus rentas en Rumanía de acuerdo con la legislación rumana, la entidad podría disponer del certificado de residencia fiscal a efectos del Convenio.
En este caso no procedería seguir con el análisis puesto que el caso planteado sería una persona residente en Rumanía que tributa allí por las rentas allí obtenidas.
Cuestión diferente es cómo tributaría el partícipe de la sociedad civil profesional rumana que es residente fiscal en España por las rentas que se deriven de dicha entidad desde Rumanía.
Para determinar si nos encontramos ante una entidad en atribución rentas constituida en el extranjero a efectos de nuestra normativa interna, nos hemos de remitir a la Resolución de 6 de febrero de 2020, de la Dirección General de Tributos, sobre la consideración como entidades en régimen de atribución de rentas a determinadas entidades constituidas en el extranjero.
En tal sentido se concluye en el punto V de la resolución que:
“Por todo lo anterior, este centro directivo considera que las características básicas que debe reunir una entidad constituida en el extranjero para ser considerada en España como una entidad en atribución de rentas a los efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, del Impuesto sobre Sociedades y del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, son las siguientes:
– Que la entidad no sea contribuyente de un impuesto personal sobre la renta en el Estado de constitución.
– Que las rentas generadas por la entidad se atribuyan fiscalmente a sus socios o partícipes, de acuerdo con la legislación de su Estado de constitución, siendo los socios o participes los que tributen por las mismas en su impuesto personal. Esta atribución deberá producirse por el mero hecho de la obtención de la renta por parte de la entidad, sin que sea relevante a estos efectos si las rentas han sido o no objeto de distribución efectivamente a los socios o partícipes.
– Que la renta obtenida por la entidad en atribución de rentas y atribuida a los socios o participes conserve, de acuerdo con la legislación de su Estado de constitución, la naturaleza de la actividad o fuente de la que procedan para cada socio o partícipe.”
Por tanto, si la definición de la sociedad civil profesional es en los términos expuestos por el consultante, no hablaríamos de una entidad en atribución de rentas constituida en el extranjero.
A falta de mayor información sobre el modo en que la sociedad civil profesional retribuye a los partícipes de la misma, el Estado contratante competente para gravar en este caso variará en función del modo en que la sociedad civil profesional retribuya al partícipe residente en España, en los términos del citado Convenio hispano-rumano. Es decir, la tributación del socio residente en España variará en función de si la sociedad retribuye al socio con una participación en beneficios que pudiera calificarse como dividendos, o si se trata de una retribución de su participación como profesional, etc.
En relación a la segunda pregunta se ha de indicar que en relación al detalle de cada una de las obligaciones formales que el consultante ha de cumplir, debe señalarse que, de conformidad con los artículos 85, 88 y 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del 18 de diciembre), así como los artículos 63 a 68 del Reglamento general de las actuaciones y procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos aprobado por el Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio (BOE del 5 de septiembre), relativos a la información y asistencia tributaria y, en concreto, a las consultas tributarias escritas, este Centro Directivo es competente para la contestación a las consultas tributarias escritas respecto del “régimen y la clasificación o calificación tributaria” que en su caso corresponda a los obligados tributarios consultantes.
De acuerdo con el artículo 117 de la Ley General Tributaria, corresponde a la Agencia Estatal de Administración Tributaria, a través de los órganos que desarrollan las funciones de gestión tributaria, el ejercicio de las actuaciones de información y asistencia tributaria y, en concreto, en cuanto a la forma en que debe darse cumplimiento a las obligaciones formales derivadas del Impuesto sobre el Valor Añadido.
A estos efectos, podrá contactar con la Agencia Estatal de Administración Tributaria en el teléfono general de información tributaria: 901-33-55-33; o a través de su sede electrónica: http://www.aeat.es.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
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