IEE y de Tributos Comercio Exterior y Medio Ambiente - V2639-23 - 29/09/2023

La Ley 7/2022, de 8 de abril, de residuos y suelos contaminados para una economía circular (BOE del 9 de abril), en adelante la Ley, configura en su artículo 84 el Impuesto sobre el depósito de residuos en vertederos, la incineración y la coincineración de residuos (en adelante, el Impuesto), como un tributo de carácter indirecto que recae sobre la entrega de residuos en vertederos, instalaciones de incineración o de coincineración para su eliminación o valorización energética.

La finalidad del impuesto es el fomento de la prevención, la preparación para la reutilización y el reciclado de los residuos, con la fracción orgánica como fracción preferente y la educación ambiental, al objeto de desincentivar el depósito de residuos en vertedero, la incineración y su coincineración.

Según se determina en el artículo 88 de la Ley, constituye el hecho imponible del impuesto:

“a) La entrega de residuos para su eliminación en vertederos autorizados, de titularidad pública o privada, situados en el territorio de aplicación del impuesto.

b) La entrega de residuos para su eliminación o valorización energética en las instalaciones de incineración de residuos autorizadas, tanto de titularidad pública como privada, situadas en el territorio de aplicación del impuesto.

c) La entrega de residuos para su eliminación o valorización energética en las instalaciones de coincineración de residuos autorizadas, tanto de titularidad pública como privada, situadas en el territorio de aplicación del impuesto.”.

Por su parte, el artículo 91 de la Ley establece:

“1. Son contribuyentes del impuesto las personas físicas o jurídicas y las entidades a que se refiere el artículo 35.4 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, que realicen el hecho imponible.

2. Son sujetos pasivos como sustitutos del contribuyente del impuesto las personas físicas o jurídicas y las entidades a que se refiere el artículo 35.4 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, que sean gestores de los vertederos, o de las instalaciones de incineración, o de coincineración de residuos cuando sean distintas de quienes realicen el hecho imponible.”.

La consultante manifiesta que está autorizada para realizar las siguientes operaciones de tratamiento de residuos:

- R3 (Recuperación de sustancias orgánicas (transformación de restos vegetales en carbón vegetal)) respecto de los residuos cuyos códigos LER (Lista Europea de Residuos) son 020103 (residuos de tejidos vegetales), 020107 (residuos de la silvicultura).

- R1 (utilización como combustible) respecto de los residuos cuyos códigos LER son 150103 (envases de madera), 170201 (madera), 191207 (madera distinta de la especificada en el código 191206) y 200138 (madera distinta de la especificada en el código 200137).

Efectivamente, conforme al artículo 33.1 de la Ley:

“1. Quedan sometidas al régimen de autorización por la autoridad competente de la comunidad autónoma donde están ubicadas las siguientes instalaciones, así como su ampliación, modificación sustancial o traslado:

a) Las instalaciones de almacenamiento en el ámbito de la recogida con carácter profesional, que tendrán la consideración de operación de almacenamiento y

b) las instalaciones fijas donde vayan a realizarse operaciones de tratamiento de residuos.

Estas autorizaciones se concederán de conformidad con las operaciones desagregadas incluidas en los anexos II y III. En el caso de operaciones de valorización o eliminación, incluidas en los anexos II y III, que supongan la aplicación de residuos en el suelo se estará a lo dispuesto en el apartado 4.”.

La letra a) del artículo 87 de la Ley define las instalaciones de coincineración en los siguientes términos:

“a) «Instalación de coincineración de residuos»: la definida conforme a lo establecido en el artículo 2.15 del Reglamento de emisiones industriales y de desarrollo de la Ley 16/2002, de 1 de julio, de prevención y control integrados de la contaminación, aprobado por el Real Decreto 815/2013, de 18 de octubre.”.

A partir de lo anterior, una instalación de coincineración de residuos es, según establece elo artículo 2.15 del Reglamento de emisiones industriales y de desarrollo de la Ley 16/2002:

“toda instalación fija o móvil cuya finalidad principal sea la generación de energía o la fabricación de productos materiales y que, o bien utilice residuos como combustible habitual o complementario, o bien los residuos reciban en ella tratamiento térmico para su eliminación mediante la incineración por oxidación de los residuos, así como por otros procesos de tratamiento térmico, si las sustancias resultantes del tratamiento se incineran a continuación, tales como pirólisis, gasificación y proceso de plasma.”.

Conforme a la documentación aportada por la consultante, sus instalaciones cuentan con una caldera de vapor y un equipo de destilación, dos hornos de carbón vegetal, dos equipos de secado y un molino, realizándose todo el aporte de calor a partir de biomasa y residuos de madera (150103, 170201, 191207 y 200318).

Y refiere como elementos en los que se realizan operaciones de tratamiento de residuos:

- Dos hornos de quemado de materia vegetal con control de oxígeno para la producción de carbón vegetal. Una vez se produce el carbón, pasa a los silos de almacenamiento donde se ensacará tal cual o bien, continuará el proceso pasando a la nave de trituración y ensacado.

En la combustión de la madera y generación de carbón se produce un subproducto que es el alquitrán de donde se obtiene por decantación la miera, que es un líquido viscoso de aplicaciones en la industria farmacéutica y la de pinturas. Estos alquitranes son conducidos por la balsa de enfriamiento hasta unos contenedores para su decantación.

- La caldera de vapor, los equipos de secado y los hornos de carbón vegetal donde se utilizan como combustible residuos de madera (150103, 170201, 191207 y 200138), además de biomasa.

El acopio de residuos vegetales previos a su valorización se realiza en la zona exterior de la parcela, clasificados según su origen, mientras que el producto valorizado se almacena en varias naves acondicionadas para el almacenamiento de los distintos productos que se fabrican.

Por tanto, de acuerdo con la documentación aportada, la consultante es titular de una instalación de coincineración.

Las instalaciones de coincineración de residuos deben cumplir los preceptos establecidos en el capítulo IV del Reglamento de emisiones industriales y de desarrollo de la Ley 16/2002.

No obstante, el artículo 26 de dicho Reglamento, al regular el ámbito de aplicación de las disposiciones especiales aplicables a estas instalaciones, establece la siguiente excepción:

“1. Este capítulo se aplicará a las instalaciones de incineración y coincineración de residuos que incineren o coincineren residuos sólidos o líquidos, con excepción de las siguientes:

a) Instalaciones en las que sólo se incineren o coincineren los siguientes residuos:

1.º Residuos enumerados en el artículo 2.2.b).

(…).”.

Siendo el artículo 2.2.b) la definición de biomasa:

2. «Biomasa»: cualquiera de los siguientes productos:

a) Los productos compuestos por una materia vegetal de origen agrícola o forestal que puedan ser utilizados como combustible para valorizar su contenido energético.

b) Los siguientes residuos:

1.º Residuos vegetales de origen agrícola y forestal;

2.º residuos vegetales procedentes de la industria de elaboración de alimentos, si se recupera el calor generado;

3.º residuos vegetales fibrosos procedentes de la producción de pulpa virgen y de la producción de papel a partir de la pulpa, si se coincineran en el lugar de producción y se recupera el calor generado;

4.º residuos de corcho; y

5.º residuos de madera, con excepción de aquellos que puedan contener compuestos organohalogenados o metales pesados como consecuencia de algún tipo de tratamiento con sustancias protectoras de la madera o de revestimiento y que incluye, en particular, los residuos de madera procedentes de residuos de la construcción y derribos.

Por tanto, en la medida en que los códigos LER autorizados son residuos de madera, quedarían amparados en la definición de biomasa y por tanto las instalaciones donde se incineran o coincineran no tendrían que cumplir con lo dispuesto en el capítulo IV del Reglamento de emisiones industriales y de desarrollo de la Ley 16/2002. Pero eso no significa que no se traten de instalaciones de incineración/coincineración de residuos que requieran de la pertinente autorización para el tratamiento de los residuos citados.

En conclusión, dado que la consultante realiza el hecho imponible regulado en la letra c) del artículo 88 de la Ley 7/2022, ostenta la condición de sujeto pasivo, por lo que según el artículo 95.2 de la Ley 7/2022:

“2. Los sujetos pasivos que ostenten la condición de sustitutos del contribuyente o, en su caso, de contribuyentes estarán obligados a presentar trimestralmente por vía telemática una autoliquidación comprensiva de las cuotas devengadas en cada trimestre natural, así como a efectuar, simultáneamente, el pago de la deuda tributaria, durante los treinta primeros días naturales del mes posterior a cada trimestre natural.”.

Ahora bien, si la Comunidad Autónoma donde radica la instalación no incrementa el tipo impositivo, la cuota devengada por tales operaciones será de cero euros, pues de acuerdo con el artículo 93 de la Ley 7/2022:

“1. La cuota íntegra será el resultado de aplicar a la base imponible el tipo impositivo que corresponda:

(…)

g) En el caso de residuos coincinerados en instalaciones de coincineración de residuos: 0 euros por tonelada métrica.

2. Las comunidades autónomas podrán incrementar los tipos impositivos recogidos en el apartado anterior respecto de los residuos depositados, incinerados o coincinerados en sus respectivos territorios.”.

En cualquier caso, el artículo 95.4 de la Ley 7/2022 establece lo siguiente:

“4. En los términos que, en su caso, reglamentariamente se establezca, los obligados a presentar las correspondientes autoliquidaciones conforme lo establecido en el apartado 2 de este artículo estarán obligados a inscribirse, con anterioridad al inicio de su actividad, en el Registro territorial del Impuesto sobre el depósito de residuos en vertederos, la incineración y la coincineración de residuos.

El Censo de obligados tributarios sometidos a este impuesto, así como el procedimiento para la inscripción de estos en el Registro territorial, se regularán mediante Orden de la persona titular del Ministerio de Hacienda, sin perjuicio de lo previsto en el apartado 3.Primero.e) de la disposición transitoria octava.

Los obligados tributarios que, de acuerdo con este apartado, deban inscribirse en el Registro territorial del Impuesto sobre el depósito de residuos en vertederos, la incineración y la coincineración de residuos, deberán solicitar su inscripción durante los treinta días naturales siguientes a la entrada en vigor de la Orden reguladora del citado registro.”.

La Orden HFP/1337/2022, de 28 de diciembre, por la que se aprueba el modelo 593 "Impuesto sobre el depósito de residuos en vertederos, la incineración y la coincineración de residuos. Autoliquidación", se establece la forma y procedimiento para su presentación, se regula la inscripción en el Registro territorial de los obligados tributarios por el Impuesto sobre el depósito de residuos en vertederos, la incineración y la coincineración de residuos y se aprueba el modelo de tarjeta de inscripción (BOE del 30 de diciembre), regula en su artículo 4 la Inscripción en el Registro territorial del Impuesto sobre el depósito de residuos en vertederos, la incineración y coincineración de residuos y aprobación del modelo de tarjeta de inscripción y, en su artículos 2 y 3, los obligados y plazos para la presentación del modelo 593 y la forma, condiciones generales y procedimiento para la presentación del dicho modelo.

La presentación del modelo 593 deberá efectuarse con arreglo a lo dispuesto en el artículo 3 de la citada Orden, conforme al cual:

“1.El modelo 593 «Impuesto sobre el depósito de residuos en vertederos, la incineración y la coincineración de residuos. Autoliquidación» se presentará, de forma obligatoria, por vía electrónica a través de Internet conforme a lo dispuesto en los artículos 2.a), 6, 7, 8 y 9 de la Orden HAP/2194/2013, de 22 de noviembre, por la que se regulan los procedimientos y las condiciones generales para la presentación de determinadas autoliquidaciones, declaraciones informativas, declaraciones censales, comunicaciones y solicitudes de devolución de naturaleza tributaria.

2.La presentación del modelo 593 y, en su caso, el pago simultáneo de las cuotas se efectuará, con carácter general, por cada uno de los sujetos pasivos, en entidad colaboradora autorizada.

3.Los obligados deberán presentar una autoliquidación por cada Comunidad Autónoma donde se realice el hecho imponible del impuesto, y deberá efectuarse ante la oficina gestora correspondiente al establecimiento donde ejerza su actividad. Cuando el sujeto pasivo sea titular de varios establecimientos radicados en una misma Comunidad Autónoma, la Oficina Gestora podrá autorizar la presentación y pago de una única autoliquidación centralizada en una entidad colaboradora autorizada.”.

Por lo demás, la consultante deberá disponer de la documentación establecida en el artículo 4.2 de la Orden citada, y calcular la base imponible del impuesto en los términos previstos en el artículo 92 de la Ley:

“1. La base imponible estará constituida por el peso, referido en toneladas métricas con expresión de tres decimales, de los residuos depositados en vertederos, incinerados o coincinerados.

2. La base imponible definida en el apartado anterior se determinará por cada instalación en la que se realicen las actividades que constituyen el hecho imponible de este impuesto.”.

Adicionalmente, conforme a lo que establece el artículo 95.5, de la Ley 7/2022, los sujetos pasivos que sean gestores de los vertederos o de las instalaciones de incineración o coincineración de residuos deberán llevar, en los términos que se determine reglamentariamente, un registro fechado de los residuos depositados, incinerados y coincinerados. Esta obligación se entenderá cumplida con la llevanza del archivo cronológico al que hace referencia el artículo 64 de la Ley 7/2022:

“1. Las personas físicas o jurídicas registradas y los productores iniciales que generen más de 10 toneladas de residuos no peligrosos al año dispondrán de un archivo electrónico donde se recojan, por orden cronológico, la cantidad, naturaleza y origen del residuo generado y la cantidad de productos, materiales o sustancias, y residuos resultantes de la preparación para la reutilización, del reciclado, de otras operaciones de valorización y de operaciones de eliminación; y cuando proceda, se inscribirá también el destino, la frecuencia de recogida, el medio de transporte y el método de tratamiento previsto del residuo resultante, así como el destino de productos, materiales y sustancias. Las inscripciones del archivo cronológico se realizarán, cuando sea de aplicación, por cada una de las operaciones de tratamiento autorizadas de conformidad con los anexos II y III.

El archivo cronológico se conformará a partir de la información contenida en las acreditaciones documentales exigidas en la producción y gestión de residuos a los productores y gestores de residuos conforme a lo establecido en esta ley, así como otras disposiciones establecidas en su normativa de desarrollo.

No se exigirá el archivo cronológico a los productores cuando gestionen sus residuos a través de las entidades locales, conforme a lo dispuesto en el artículo 12.5.

2. Las entidades o empresas que generen subproductos llevarán un registro cronológico de la naturaleza, cantidades producidas y gestionadas como subproducto, así como de los destinos de los mismos. Asimismo, las entidades o empresas que utilicen subproductos, llevarán un registro cronológico de la naturaleza, las cantidades utilizadas y su procedencia.

3. Se guardará la información del archivo cronológico durante, al menos, cinco años y estará a disposición de las autoridades competentes a efectos de inspección y control.”.

En conclusión, aunque el tipo impositivo a aplicar por la consultante pueda ser de cero euros por tonelada métrica de residuos coincinerados, la normativa aplicable no establece exclusión alguna en relación con la obligación de inscripción en el registro territorial del Impuesto, ni con la de presentación del modelo 593, ni con la obligación de llevanza del registro de los residuos, por lo que también deberá llevarse el citado registro fechado (o, en su caso, el archivo cronológico al que hace referencia el artículo 64 de la Ley 7/2022).

Lo que comunico Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.