El consultante en marzo de 2016 trasladó su residencia a Portugal y tiene decidido rescatar un plan de pensiones suscrito con una entidad aseguradora española en forma de capital y en un sólo pago.
Lugar de tributación del rescate del plan de pensiones.
El consultante señala ser residente en Portugal desde marzo de 2016, momento en que ha traslado su residencia a dicho país, sin perjuicio de que pudiera ser considerado residente fiscal en España, conforme a la normativa española.
A este respecto señalar que en la legislación interna española la residencia fiscal de las personas físicas se determina en virtud de lo dispuesto en el artículo 9 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, el cual en su apartado 1, establece lo siguiente:
“1. Se entenderá que el contribuyente tiene su residencia habitual en territorio español cuando se dé cualquiera de las siguientes circunstancias:
a) Que permanezca más de 183 días, durante el año natural, en territorio español. Para determinar este período de permanencia en territorio español se computarán las ausencias esporádicas, salvo que el contribuyente acredite su residencia fiscal en otro país. En el supuesto de países o territorios considerados como paraíso fiscal, la Administración tributaria podrá exigir que se pruebe la permanencia en éste durante 183 días en el año natural.
Para determinar el período de permanencia al que se refiere el párrafo anterior, no se computarán las estancias temporales en España que sean consecuencia de las obligaciones contraídas en acuerdos de colaboración cultural o humanitaria, a título gratuito, con las Administraciones públicas españolas.
b) Que radique en España el núcleo principal o la base de sus actividades o intereses económicos, de forma directa o indirecta.
Se presumirá, salvo prueba en contrario, que el contribuyente tiene su residencia habitual en territorio español cuando, de acuerdo con los criterios anteriores, resida habitualmente en España el cónyuge no separado legalmente y los hijos menores de edad que dependan de aquél.”.
En la medida en que concurra cualquiera de los requisitos anteriormente expuestos, el consultante será considerado contribuyente del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, y deberá tributar en España por su renta mundial, con independencia del lugar donde las rentas se hubiesen producido y cualquiera que sea la residencia del pagador, según se deriva del artículo 2 de la LIRPF.
Además, para que resulte aplicable el Convenio entre el Reino de España y la República Portuguesa para evitar la doble imposición y prevenir la evasión fiscal en materia de impuestos sobre la renta y Protocolo, firmado en Madrid el 26 de octubre de 1993 (BOE de 7 de noviembre de 1995), en adelante el Convenio, el consultante tendría que ser residente a efectos del Convenio.
A estos efectos, el artículo 4 del Convenio se expresa en los siguientes términos:
“1. A los efectos de este Convenio, la expresión “residente de un Estado contratante” significa toda persona que en virtud de la legislación de ese Estado esté sujeta a imposición en él por razón de su domicilio, residencia, sede de dirección o cualquier otro criterio de naturaleza análoga. Sin embargo, esta expresión no incluye a las personas que estén sujetas a imposición en ese Estado exclusivamente por las rentas que obtengan procedentes de fuentes situadas en él.
2. Cuando en virtud de las disposiciones del apartado 1 una persona física sea residente de ambos Estados contratantes, su situación se resolverá de la siguiente manera:
a) Esa persona será considerada residente del Estado donde tenga una vivienda permanente a su disposición; si tuviera una vivienda permanente a su disposición en ambos Estados, se considerará residente del Estado con el que mantenga relaciones personales y económicas más estrechas (centro de intereses vitales).
b) Si no pudiera determinarse el Estado en el que dicha persona tiene el centro de sus intereses vitales, o si no tuviera una vivienda permanente a su disposición en ninguno de los Estados, se considerará residente del Estado contratante donde viva habitualmente.
c) Si viviera habitualmente en ambos Estados o no lo hiciera en ninguno de ellos, se considerará residente del Estado del que sea nacional.
d) Si fuera nacional de ambos Estados o no fuera de ninguno de ellos, las autoridades competentes de los dos Estados contratantes resolverán el caso de común acuerdo.”.
El citado artículo 4 hace una remisión a la normativa interna de cada país para determinar cuándo una persona es residente, pero, además, exige un requisito adicional al disponer que “Sin embargo, esta expresión no incluye a las personas que estén sujetas a imposición en ese Estado exclusivamente por las rentas que obtengan procedentes de fuentes situadas en él.”.
A este respecto, los Comentarios al artículo 4 del Modelo de Convenio de la OCDE (en adelante, MCOCDE) establecen lo siguiente:
“8.1 Sin embargo, conforme a las disposiciones de la segunda frase del apartado 1, no se considerará a una persona “residente de un Estado contratante” en el sentido del Convenio si, aun cuando no esté domiciliada en ese Estado, se considera residente con arreglo a la legislación interna, pero se somete a una imposición limitada sobre las rentas obtenidas en dicho Estado o el patrimonio situado en el mismo. (…)
8.3 Sin embargo, la aplicación de la segunda frase conlleva dificultades y limitaciones. Debe interpretarse teniendo en cuenta su objeto y propósito, que es el de excluir a las personas no sujetas integralmente a imposición en un Estado (sujeción plena), (…)”
Por lo tanto, el párrafo 8.3 de los Comentarios al MCOCDE aclara que la segunda frase del artículo 4.1 debe interpretarse teniendo en cuenta su objeto y propósito, que es el de excluir a las personas no sujetas integralmente a imposición en un Estado (sujeción plena).
Por tanto, a la hora de resolver esta consulta, y presuponiendo que el contribuyente, según sus palabras, es residente en Portugal, se van a contemplar las dos opciones posibles:
Que sea residente fiscal en Portugal a efectos del Convenio.
Que no sea residente fiscal en Portugal a efectos del Convenio.
RESIDENTE FISCAL EN PORTUGAL A EFECTOS DEL CONVENIO
El plan de pensiones suscrito con la entidad aseguradora, conforme a las características señaladas en el escrito de consulta, parece tratarse de un plan de pensión individual, es decir, las aportaciones realizadas por el titular lo son a título particular, sin que parezca que exista ningún vínculo con una relación o empleo anterior. Por lo que las prestaciones obtenidas por el beneficiario no tendrían encaje en los artículos 18 (Pensiones) ni 19 (Funciones Públicas) del Convenio, sino que resultaría de aplicación el artículo 22 (Otras rentas), que en su apartado 1 establece:
“1. Las rentas de un residente de un Estado contratante que sean de naturaleza, o procedan de fuentes no mencionadas en otros artículos de este Convenio sólo pueden someterse a imposición en ese Estado.”.
Sin embargo, en el caso de que el contrato de seguro instrumentase compromisos por pensiones por trabajo realizado en España, resultaría de aplicación el artículo 18 del Convenio,
“Sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado 2 del artículo 19, las pensiones y remuneraciones análogas pagadas a un residente de un Estado contratante por razón de un empleo anterior sólo pueden someterse a imposición en ese Estado.”.
En base a cualquiera de los dos preceptos, el capital percibido por el consultante sólo podría ser sometido a imposición en Portugal.
NO RESIDENTE FISCAL EN PORTUGAL A EFECTOS DEL CONVENIO
En este supuesto no resultaría aplicable el Convenio y debería acudirse directamente a la normativa interna, en este caso el texto refundido la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, aprobado por Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo (BOE de 12 de marzo), en adelante TRLIRNR.
En este sentido, el artículo 13.1.d) del TRLIRNR, señala:
“d) Las pensiones y demás prestaciones similares, cuando deriven de un empleo prestado en territorio español o cuando se satisfagan por una persona o entidad residente en territorio español o por un establecimiento permanente situado en éste.
Se consideran pensiones las remuneraciones satisfechas por razón de un empleo anterior, con independencia de que se perciban por el propio trabajador u otra persona.
Se consideran prestaciones similares, en particular, las previstas en el artículo 16.2.a) y f) del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo.”.
El referido artículo 16.2.a) del derogado texto refundido de la Ley del Impuesto de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo, hoy artículo 17.2.a) 3ª de la LIRPF, se refiere a las “prestaciones percibidas por los beneficiarios de los planes de pensiones (…)”, no distinguiendo el tipo de plan de pensiones de que se trate.
De acuerdo a lo anterior, y al ser una entidad residente en España la que paga el capital, éste se entenderá obtenido en España y, por tanto, sujeto al Impuesto sobre la Renta de no Residentes.
Esta prestación está sujeta a retención de acuerdo con el artículo 31 del TRLIRNR, por lo que la entidad gestora del plan de pensiones debe retener sobre las prestaciones que satisfaga a este beneficiario no residente, en una cantidad equivalente a la que resulte de aplicar las disposiciones previstas en esta Ley para determinar la deuda tributaria.
La base imponible, se calcula conforme al artículo 24 del TRLIRNR, siendo con carácter general el importe íntegro de los rendimientos y el artículo 25 del TRLIRNR establece el tipo de gravamen, previendo en su apartado 1.b) una tarifa progresiva que resulta aplicable a las pensiones y demás prestaciones percibidas por personas físicas no residentes en territorio español.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
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